¿Cómo afrontar una reestructuración en la empresa sin sobresaltos fiscales?

Reestructuración empresas

El régimen fiscal de las operaciones de concentración o reestructuración empresarial

¿Qué entendemos por reestructuración empresarial?

La reestructuración empresarial es un proceso de transformación en la organización, gestión o estructura de una empresa con el objetivo de mejorar su eficiencia, competitividad y sostenibilidad en el tiempo.

Dependiendo del objetivo y del área de la empresa que se quiera mejorar, podemos distinguir diferentes tipos de reestructuración:

•                     Operativa: Modificación de los procesos internos para mejorar la eficiencia.

•                     Financiera: Refinanciación de deudas o cambios en la estructura de capital.

•                     Organizativa: Revisión de la estructura jerárquica y redistribución de funciones.

•                     Estratégica: Fusiones, adquisiciones o expansión a nuevos mercados.

Antes de nada debemos aclarar que se entiende por procedimiento de reestructuración las siguientes operaciones:

•           Fusiones: Consisten en la unión de dos o más entidades jurídicamente independientes para formar una nueva sociedad, compartiendo y combinando sus patrimonios.

•           Escisiones: Se produce cuando una entidad se divide en dos o más sociedades, ya sea creando nuevas entidades o integrándose en otras preexistentes.

•          Aportaciones de activos: Una entidad transfiere, sin ser disuelta, la totalidad o parte de su patrimonio a otra entidad, ya sea de nueva creación o preexistente, a cambio de valores representativos del capital social de la entidad receptora.

•         Canje de valores: Una entidad adquiere una participación en el capital social de otra, permitiéndole obtener la mayoría de los derechos de voto en ella o aumentar su participación existente. Esto se lleva a cabo mediante el intercambio de valores de una entidad por valores representativos del capital social de la otra, junto con una posible compensación en efectivo que no exceda del 10 % del valor nominal o su equivalente.

•        Traslado de domicilio social: Se refiere al cambio del domicilio social de una sociedad europea o una sociedad cooperativa europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

•        Aportaciones no dinerarias: Incluyen aquellas aportaciones que cumplen con los requisitos establecidos en el artículo 87 de la Ley 27/2014.

En este sentido se puede afirmar que aunque la principal carga fiscal proviene del Impuesto sobre Sociedades, ya que grava la renta generada en la transmisión de activos dentro del proceso de reestructuración, las operaciones de reestructuración pueden estar sujetas a diferentes impuestos, como:

•                     Impuesto sobre Sociedades.

•                     Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF).

•                     Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.

•                     Impuesto sobre la Renta de No Residentes.

Normalmente si una sociedad transmite todo o parte de su bienes de su activo a un tercero, ésta deberá integrar en la base imponible del Impuesto una renta, positiva o negativa, en función de la diferencia entre valor de transmisión y valor de adquisición, de acuerdo con lo establecido en la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

En las operaciones de reestructuración no sujetas al régimen fiscal especial, la entidad que transfiere los activos y pasivos está, como hemos dicho anteriormente, sujeta a tributación. En este sentido, la entidad transmitente debe integrar en su base imponible del Impuesto sobre Sociedades la diferencia entre el valor de adquisición y el valor de transmisión de los activos. 

Por otra parte, la entidad adquirente debe incorporar en su balance los activos recibidos al valor de adquisición, lo que implica la revalorización de las participaciones de los socios de la entidad adquirente o beneficiaria.

Sin embargo, la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS) prevé en sus artículos 76 a 86, un régimen fiscal especial para aquellas sociedades mercantiles que se encuentren en un procedimiento de reestructuración siempre que la finalidad perseguida sea principalmente una diferente a la fiscal.

Desde el punto de vista fiscal, si cumplen los requisitos previstos en la normativa tributaria, se establece un régimen especial de tributación para estas operaciones, de forma que no se integran en la base imponible del impuesto directo, las rentas obtenidas por la transmisión de los bienes y derechos que constituyan el objeto de dichas operaciones de reestructuración empresarial, aplicándose un régimen especial de diferimiento de dichas rentas.

El régimen fiscal especial permite que determinadas reestructuraciones estén exentas del Impuesto sobre Sociedades siempre que se justifique un motivo económico válido y no meramente fiscal.

Para que una operación de reestructuración empresarial pueda acogerse a este régimen especial, es fundamental que tenga motivaciones económicas legítimas y no meramente fiscales. Cualquier intento de eludir impuestos mediante la reestructuración puede ser detectado en una inspección fiscal.

De ahí que la Administración tributaria ha venido denegando la aplicación de este régimen de neutralidad a numerosas reestructuraciones, argumentando que se llevan a cabo principalmente para lograr un ahorro fiscal, que ha generado mucha incertidumbre en torno a estas operaciones.

¿Qué régimen especial recoge la ley que regula el Impuesto de Sociedades en cuanto a las operaciones de reestructuración empresarial?

Se trata de una modalidad tributaria más ventajosa que la original en cuanto permite a las sociedades aplicarse el régimen de diferimiento de las rentas generadas por la transmisión de los bienes y derechos que constituyan objeto de dichas operaciones de reestructuración empresarial, lo que significa, no que estas operaciones estén exentas de tributar, sino que su regularización se va a producir en un momento diferente al de realización.

¿Cuáles son los motivos para beneficiar fiscalmente este tipo de operaciones?

El principal objetivo de la exención de impuestos en el IS en las reestructuraciones empresariales es crear un entorno propicio para la mejora y la adaptación continua de las empresas, lo que a su vez puede contribuir al crecimiento económico y al desarrollo empresarial sostenible. 

Los principales objetivos que se persiguen son los siguientes:

-           Estímulo a la inversión y la innovación.

-           Preservación del empleo.

-           Adaptación rápida a los cambios en el mercado y reorganización de las operaciones.

-           Reducción de la carga fiscal para destinar mayores recursos a actividades productivas.

 ¿Cómo afrontar una reestructuración en la empresa sin sobresaltos fiscales?

El Tribunal Supremo ya ha tenido ocasión de señalar que es la propia norma la que establece que la reestructuración presume la concurrencia de motivo económico válido, lo que exige que la Administración realice una especial labor probatoria que justifique la exigencia de un motivo fraudulento para realizar la operación, o, “que la obtención de una ventaja fiscal está ínsita en el propio régimen especial, puesto que se caracteriza por ser un régimen beneficioso para los contribuyentes al perseguir la neutralidad fiscal”.

Y es que lo que pretende el legislador no es otra cosa que facilitar la ejecución de las reestructuraciones empresariales mediante la neutralidad fiscal.

Muy a pesar de lo anterior no son pocos los casos en que Hacienda ha señalado (sancionando obviamente) un desmesurado interés ilegítimo en la utilización del régimen especial denegando por los beneficios fiscales por vulneración del objetivo perseguido por la normativa, eliminando los efectos de la ventaja fiscal generada con la realización de la operación.

Han sido muchas las inspecciones por parte de la Agencia Tributaria que han puesto trabas a las operaciones de reestructuración empresarial basándose en que el objetivo único de estas sociedades es acceder a las ventajas fiscales del régimen especial que contempla el Impuesto sobre Sociedades para estas ocasiones.

¿Cuál era la controversia en la aplicación del régimen fiscal especial para las operaciones de reestructuración empresarial?

Cabe señalar que el origen de la disputa recaía en la creencia, por parte de los inspectores de Hacienda, de que la transmisión de activos a través de la reestructuración empresarial generaba una obligación de regularización, en concreto, de la plusvalía latente de las acciones o participaciones aportadas por la persona física a su sociedad holding, provocando así desorbitadas liquidaciones.

No bastante la propia Dirección General Tributaria (DGT) ha suavizado este “apetito recaudador” de los inspectores al reconocer que el diferimiento es inherente al propio régimen especial y que, por tanto, una denegación de su aplicación por carecer de motivos económicos válidos al perseguir exclusivamente un ahorro tributario, esto es, una ventaja fiscal, no puede concluir en una regularización de la plusvalía latente.

¿Qué casos podemos considerar como integradores de supuestos de “motivos económicamente válidos” para permitir este beneficio fiscal en cuestión?

Últimamente la DGT ha cambiado de criterio considerando que, en principio, cualquier motivo podría considerarse válido, siempre y cuando esté bien fundamentado y se ajuste a la lógica empresarial, incluso si resulta en un ahorro efectivo de impuestos, como en el caso de la transmisión de una empresa familiar o un patrimonio inmobiliario a herederos, donde se planifica la sucesión y se evita el desmantelamiento de la actividad.

La DGT ha respondido a numerosas consultas vinculantes, identificando diversos motivos económicos válidos, entre los que se incluyen:

•           Simplificación administrativa.

•           Eliminación de costes.

•           Separación de actividades diferenciadas.

•           Solución de conflictos entre partícipes.

•           Aglutinamiento de unidades equivalentes.

•           Reducción del riesgo asociado.

•           Planificación sucesoria.

En principio, cualquier motivo podría considerarse válido, siempre y cuando esté bien fundamentado y se ajuste a la lógica empresarial, incluso si resulta en un ahorro efectivo de impuestos, como en el caso de la transmisión de una empresa familiar o un patrimonio inmobiliario a herederos, donde se planifica la sucesión y se evita el desmantelamiento de la actividad.

¿Qué debe incluir la comunicación a la Administración Tributaria?

La documentación requerida puede variar según las características de la operación, pero de forma general, la comunicación debe incluir lo siguiente:

1.        Destinatario de la comunicación: Debe ser dirigida a la Delegación de la AEAT que corresponda al domicilio fiscal de las entidades involucradas. Es decir, puede ir a la Delegación Central de Grandes Contribuyentes.

2.        Identificación de las partes involucradas: Debe incluir los datos completos de la entidad que lleva a cabo la operación, así como de la persona que firma la comunicación.

3.        Detalles de la operación: Es necesario especificar el tipo de operación. Poniendo un ejemplo, si hablamos de una fusión o escisión. En este caso hay que detallar cómo se realiza y qué implicaciones fiscales tiene.

4.        Régimen fiscal aplicable: La comunicación debe indicar si se ha optado por aplicar el régimen especial de neutralidad fiscal, que está regulado en el Capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. 

5.        Documentación adicional requerida: Junto con la comunicación, deben adjuntarse ciertos documentos esenciales. Estaríamos hablando de la copia de la escritura pública, y de una copia del folleto informativo (para OPA).