.png){kind=logo}
Impuesto sobre Sucesiones: los rendimientos de la actividad agraria no equivalen a una remuneración por dirigir la sociedad
Ser administrador de una sociedad agrícola y obtener ingresos derivados de la explotación de sus fincas no es suficiente para aplicar la reducción del 95 % por empresa familiar en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD). Es necesario acreditar que se ejercen efectivamente funciones directivas y que se percibe por ellas una remuneración que cumpla los requisitos exigidos por la normativa.
Así lo establece el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en su Sentencia 659/2026, de 2 de octubre, recurso 672/2024, que analiza la adquisición hereditaria de participaciones sociales de una empresa agrícola.
La resolución distingue entre los rendimientos obtenidos por el desarrollo de actividades agrícolas y ganaderas y las remuneraciones correspondientes al ejercicio de funciones de dirección en una sociedad.
Además, aborda una segunda cuestión de especial relevancia: la obligación de la Administración tributaria de motivar adecuadamente la valoración de las participaciones heredadas cuando el contribuyente aporta documentación que acredita la existencia de deudas societarias.
¿Cuándo se aplica la reducción del 95 % por empresa familiar en el Impuesto sobre Sucesiones?
El artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, contempla una reducción estatal del 95 % del valor de determinadas empresas, negocios profesionales y participaciones en entidades adquiridos por herencia, siempre que concurran los requisitos establecidos legalmente.
Esta reducción tiene como finalidad facilitar la continuidad de las empresas familiares tras el fallecimiento de sus titulares, evitando que la carga tributaria derivada de la sucesión comprometa su mantenimiento.
Sin embargo, su aplicación no es automática.
En el caso de las participaciones sociales, la normativa remite a los requisitos de la exención regulada en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, del Impuesto sobre el Patrimonio.
Entre las condiciones que deben cumplirse se encuentran que la entidad no tenga como actividad principal la mera gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario, que exista una participación mínima en su capital y que se cumpla el requisito relativo al ejercicio de funciones directivas y a su remuneración.
En concreto, la norma exige que la persona que ejerce las funciones de dirección perciba por ellas una remuneración que represente más del 50 % de la totalidad de sus rendimientos empresariales, profesionales y del trabajo personal, conforme a las reglas legales de cómputo.
Cuando la participación se computa conjuntamente con determinados familiares, basta con que el requisito de dirección y remuneración se cumpla en una de las personas integrantes del grupo familiar, en los términos previstos legalmente.
Por tanto, no basta con acreditar la condición de socio o administrador. Deben cumplirse los requisitos materiales exigidos por la normativa.
Asimismo, deben tenerse en cuenta las condiciones relativas al parentesco, mantenimiento de la adquisición y normativa autonómica aplicable.
El caso analizado por el Tribunal Superior de Justicia de Madrid
La controversia tiene su origen en el fallecimiento, el 9 de marzo de 2020, de una mujer que había legado a su sobrino participaciones sociales de la mercantil GV Agrícola, S.L.
El valor atribuido a las participaciones heredadas ascendía a 196.000 euros.
El beneficiario presentó la correspondiente autoliquidación del Impuesto sobre Sucesiones, aplicando la reducción del 95 % prevista para la transmisión de empresas familiares.
Sin embargo, tras realizar actuaciones de comprobación, la Administración tributaria consideró que no concurrían todos los requisitos necesarios para disfrutar del beneficio fiscal.
En particular, cuestionó el cumplimiento del requisito relativo a la percepción de remuneraciones por el ejercicio de funciones directivas.
La comprobación dio lugar a una liquidación provisional por importe de 51.587,35 euros, posteriormente confirmada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid.
El contribuyente recurrió judicialmente alegando que todos sus ingresos procedían de actividades agrícolas, ganaderas y cinegéticas desarrolladas en fincas propiedad de la sociedad cuyas participaciones había heredado.
A su juicio, esta vinculación económica con la empresa permitía considerar cumplido el requisito exigido para aplicar la reducción.
¿Los ingresos agrícolas pueden considerarse remuneraciones por funciones directivas?
Esta es la cuestión central de la sentencia.
El recurrente era administrador de la sociedad agrícola, pero no percibía remuneración alguna de dicha entidad por sus funciones de dirección.
Sus ingresos procedían de explotaciones agrícolas y ganaderas desarrolladas directamente o mediante distintas comunidades de bienes.
Además, las actividades se realizaban en terrenos pertenecientes a la sociedad cuyas participaciones había adquirido por herencia.
El contribuyente defendía que esa conexión entre los ingresos obtenidos y los bienes de la sociedad debía resultar suficiente para aplicar el beneficio fiscal.
Sin embargo, el Tribunal Superior de Justicia de Madrid rechaza este argumento.
La Sala considera que los rendimientos obtenidos por el desarrollo de una actividad agraria no pueden equipararse automáticamente a una remuneración por dirigir una sociedad.
La circunstancia de que las explotaciones se desarrollen sobre terrenos propiedad de la entidad no transforma los ingresos agrícolas en retribuciones directivas.
Tampoco resulta suficiente que el contribuyente participe en la gestión de la sociedad o intervenga en sus decisiones empresariales.
Lo determinante es acreditar que existe una remuneración vinculada al ejercicio efectivo de funciones directivas y que esta cumple el porcentaje exigido legalmente.
En el supuesto examinado, los rendimientos procedían de actividades agrícolas y ganaderas desarrolladas por el propio contribuyente o mediante comunidades de bienes, y no retribuían sus funciones de dirección en GV Agrícola, S.L.
Por ello, el Tribunal confirma que no se cumple el requisito retributivo exigido por el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio.
Ser administrador de una sociedad no garantiza la reducción por empresa familiar
La sentencia pone de manifiesto una distinción fundamental entre ocupar formalmente un cargo de administración y cumplir los requisitos fiscales asociados a la empresa familiar.
El nombramiento como administrador no acredita, por sí solo, que se perciba una remuneración por funciones directivas.
Del mismo modo, obtener rendimientos económicos relacionados con la actividad empresarial no significa necesariamente que esos ingresos retribuyan la dirección de la entidad.
La jurisprudencia del Tribunal Supremo ha admitido que el requisito puede cumplirse materialmente incluso cuando los estatutos sociales establecen la gratuidad del cargo de administrador, siempre que se acredite una relación retribuida por el ejercicio efectivo de funciones directivas que satisfaga las exigencias legales.
Por tanto, la gratuidad estatutaria del cargo no determina automáticamente la pérdida del beneficio fiscal.
Sin embargo, debe existir una remuneración real por funciones directivas, debidamente acreditada.
En el caso analizado, los estatutos de GV Agrícola, S.L. establecían que el cargo de administrador era gratuito y no se había acreditado que el recurrente percibiera una remuneración por otras funciones directivas desarrolladas en la sociedad.
Esta ausencia de retribución resultó decisiva para rechazar la aplicación de la reducción del 95 %.
La importancia de acreditar las remuneraciones por funciones de dirección
El Tribunal Superior de Justicia de Madrid recuerda su propia jurisprudencia, especialmente la Sentencia de 16 de diciembre de 2022, recurso 1826/2019.
En aquella resolución ya había rechazado equiparar la percepción de determinadas rentas patrimoniales con una remuneración por funciones directivas.
La Sala destacó la ausencia de pruebas que permitieran acreditar que los importes percibidos tenían naturaleza retributiva por el ejercicio de funciones de dirección.
Entre otros aspectos, valoró la falta de constancia de tales remuneraciones en las declaraciones fiscales, retenciones y documentación relativa a la relación laboral.
Este criterio resulta especialmente relevante para las empresas familiares.
No basta con que una persona participe activamente en el negocio o reciba ingresos relacionados con su actividad.
Es necesario poder justificar la naturaleza de las cantidades percibidas y su vinculación con las funciones directivas efectivamente desempeñadas.
Para ello, pueden resultar relevantes los contratos, acuerdos societarios, justificantes de pago, declaraciones tributarias y demás documentación que permita acreditar la realidad de esas funciones y de su remuneración.
¿La remuneración debe proceder necesariamente de la sociedad heredada?
Conviene introducir una precisión importante.
La normativa y la doctrina administrativa admiten determinados supuestos en los que la remuneración por funciones directivas puede ser satisfecha por otra entidad del grupo empresarial.
Por tanto, no puede afirmarse de manera absoluta que cualquier remuneración abonada por una sociedad distinta de la heredada impida aplicar la reducción.
Lo relevante es que exista una vinculación efectiva entre la remuneración y las funciones directivas, y que se cumplan las condiciones exigidas para el supuesto concreto.
En el caso resuelto por el Tribunal Superior de Justicia de Madrid, el problema no era únicamente que los ingresos procedieran de otras actividades o entidades.
La cuestión decisiva era que dichos ingresos no constituían una contraprestación por las funciones de dirección ejercidas en la sociedad agrícola.
Esta distinción impide confundir los rendimientos de una actividad económica propia con las remuneraciones exigidas para disfrutar de la reducción por empresa familiar.
La valoración de las participaciones heredadas y las deudas de la sociedad
La sentencia también analiza una segunda cuestión: la valoración fiscal de las participaciones sociales transmitidas por herencia.
El contribuyente alegó que el valor asignado a las participaciones debía tener en cuenta la existencia de un préstamo bancario pendiente de amortización.
Según la documentación aportada, la sociedad mantenía una deuda con Banco Santander cuyo saldo pendiente, a fecha del fallecimiento de la causante, ascendía a 252.209,37 euros.
Para acreditar esta circunstancia, el recurrente presentó un certificado bancario expedido el 20 de junio de 2023.
Sin embargo, la Administración mantuvo el valor de las participaciones que figuraba en la escritura de adjudicación de herencia y en la autoliquidación inicialmente presentada.
El problema, según el Tribunal, fue que no ofreció una motivación específica sobre la incidencia que podía tener la deuda acreditada en la valoración de las participaciones.
La Sala recuerda que la Administración debe examinar las alegaciones y pruebas aportadas por los contribuyentes durante los procedimientos de comprobación.
Por tanto, no resulta suficiente mantener sin explicación el valor inicialmente declarado cuando se presenta documentación relevante que puede afectar a la valoración.
¿Debe descontarse automáticamente el préstamo del valor de las participaciones?
No necesariamente.
Esta precisión es esencial para interpretar correctamente la sentencia.
El Tribunal Superior de Justicia de Madrid no reconoce directamente al contribuyente el derecho a reducir el valor de las participaciones en 252.209,37 euros.
Tampoco establece que cualquier deuda de una sociedad deba descontarse íntegramente del valor declarado por sus socios.
La valoración de participaciones sociales requiere analizar el patrimonio de la entidad, sus activos, pasivos y los criterios fiscales aplicables.
Además, debe comprobarse si la deuda ya estaba reflejada en los valores utilizados para determinar el importe de las participaciones, evitando posibles duplicidades.
Lo que exige la sentencia es que la Administración estudie la documentación presentada y explique razonadamente el valor finalmente adoptado.
En consecuencia, la Sala estima parcialmente el recurso respecto de la valoración de las participaciones y ordena que esta cuestión sea reconsiderada con la debida motivación.
La Administración debe motivar sus decisiones en los procedimientos de comprobación
Para resolver la controversia relativa a la valoración, el Tribunal se apoya en la doctrina del Tribunal Supremo sobre el derecho del contribuyente a formular alegaciones durante los procedimientos tributarios.
En particular, cita la Sentencia del Tribunal Supremo de 29 de mayo de 2023, recurso 3959/2021, relativa a la interpretación del artículo 126.2 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria.
De acuerdo con esta doctrina, cuando ya se está desarrollando un procedimiento de comprobación, las alegaciones dirigidas a corregir posibles errores de la autoliquidación deben examinarse dentro de ese procedimiento.
La Administración no puede limitarse a ignorar la documentación aportada o remitir al interesado a otro procedimiento sin analizar adecuadamente las circunstancias planteadas.
Ahora bien, esto no significa que esté obligada a aceptar automáticamente el valor propuesto por el contribuyente.
Su obligación consiste en examinar las pruebas, valorar las alegaciones y justificar las razones por las que acepta o rechaza la modificación solicitada.
En el caso analizado, la falta de motivación sobre la deuda societaria determinó la estimación parcial del recurso.
¿Qué consecuencias tiene esta sentencia para las empresas familiares agrícolas?
La resolución ofrece varias enseñanzas relevantes para las sociedades familiares dedicadas a actividades agrícolas y ganaderas.
En primer lugar, confirma que la reducción por empresa familiar exige comprobar cuidadosamente los requisitos relativos a las funciones directivas y a su remuneración.
La participación activa en una explotación agraria no sustituye automáticamente el cumplimiento de esas condiciones.
En segundo lugar, recuerda que deben distinguirse los ingresos obtenidos por la actividad económica personal de las remuneraciones percibidas por dirigir una sociedad.
Esta separación resulta especialmente importante cuando existen comunidades de bienes, explotaciones individuales y sociedades mercantiles que desarrollan actividades relacionadas o utilizan los mismos terrenos.
También pone de manifiesto la importancia de revisar la estructura retributiva de las empresas familiares antes de que se produzca una transmisión hereditaria.
Por último, la sentencia refuerza la obligación de la Administración de motivar las valoraciones tributarias cuando el contribuyente aporta documentación relevante sobre las deudas y la situación patrimonial de la sociedad.
Conclusión: los ingresos de una explotación agraria no sustituyen la remuneración por funciones directivas
La Sentencia 659/2026, de 2 de octubre, del Tribunal Superior de Justicia de Madrid confirma que la reducción del 95 % por empresa familiar en el Impuesto sobre Sucesiones no puede aplicarse únicamente por la existencia de una vinculación económica entre el contribuyente y la sociedad heredada.
El hecho de ser administrador de una empresa agrícola y obtener ingresos de explotaciones desarrolladas sobre terrenos de esa sociedad no acredita, por sí solo, el cumplimiento del requisito relativo a la remuneración por funciones directivas.
Es necesario demostrar que esas funciones se ejercen efectivamente y que existe una remuneración vinculada a ellas que satisface las condiciones legales.
La sentencia también recuerda que la Administración tributaria está obligada a examinar y motivar las cuestiones relevantes planteadas por el contribuyente, especialmente cuando se aporta documentación que puede influir en la valoración de los bienes heredados.
En definitiva, la resolución destaca dos principios fundamentales: la necesidad de acreditar rigurosamente los requisitos de los beneficios fiscales y el derecho del contribuyente a obtener una respuesta motivada sobre las pruebas y alegaciones presentadas durante un procedimiento de comprobación.
Referencia jurisprudencial
Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Novena.
Sentencia núm. 659/2026, de 2 de octubre de 2026.
Recurso núm. 672/2024.
La resolución desestima la pretensión relativa a la reducción del 95 %, pero estima parcialmente el recurso en lo referente a la valoración de las participaciones heredadas.
