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Ley Beckham y vivienda habitual: ¿hay que imputar renta inmobiliaria?
¿Debe tributar una renta que no existe por la casa en la que vive el contribuyente?
La denominada Ley Beckham ofrece ventajas fiscales conocidas: durante el año en que se adquiere la residencia fiscal en España y los cinco siguientes, quienes cumplen sus requisitos pueden tributar por el régimen especial del artículo 93 de la Ley del IRPF. Su atractivo no reside únicamente en la tributación, con carácter general, de determinadas rentas de fuente española, sino también en una escala específica para buena parte de las rentas: el 24 % hasta 600.000 euros y el 47 % sobre el exceso.
La fotografía, sin embargo, no está completa si solo se muestran sus ventajas. El contribuyente acogido al régimen sigue siendo contribuyente del IRPF, pero calcula su deuda —con importantes especialidades— conforme a las reglas del Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Esa técnica híbrida limita el acceso a diversos beneficios propios del régimen general del IRPF.
Entre sus consecuencias más discutidas aparece una especialmente paradójica: la posible imputación de una renta inmobiliaria por la vivienda habitual situada en España. Es decir, la tributación de una renta presunta por el inmueble en el que el contribuyente vive y del que no obtiene alquiler alguno.
Pero conviene introducir desde el principio una precisión decisiva: hoy no puede afirmarse que esa imputación sea una cuestión pacífica. La Administración y el Tribunal Económico-Administrativo Central sostienen que procede. El Tribunal Superior de Justicia de Madrid ha alcanzado la conclusión contraria. Y la discusión ha adquirido, además, una dimensión europea.
Un régimen de IRPF que toma prestadas las reglas del IRNR
El artículo 93 de la Ley 35/2006 permite a determinados trabajadores, profesionales, emprendedores e inversores desplazados a España optar por tributar con arreglo a las normas del IRNR, manteniendo su condición de contribuyentes del IRPF.
Esta frase legal contiene la raíz del problema. No estamos ante un no residente, pero tampoco se aplican íntegramente las reglas ordinarias del residente. El legislador crea un régimen mixto: conserva la condición subjetiva de contribuyente del IRPF y remite al IRNR para determinar la deuda tributaria, añadiendo diversas especialidades.
Por ello, sería excesivo resumir la Ley Beckham diciendo que todas las rentas extranjeras quedan fuera de tributación. La regla territorial opera con matices relevantes: por ejemplo, durante la aplicación del régimen se consideran obtenidos en España todos los rendimientos del trabajo y, en determinados casos, los de la actividad emprendedora o profesional que justificó el desplazamiento. Las rentas pasivas extranjeras, por su parte, quedan generalmente fuera del gravamen español, sin perjuicio de las reglas concretas del régimen y de los convenios aplicables.
También existe una escala separada para dividendos, intereses y determinadas ganancias patrimoniales, actualmente del 19 %, 21 %, 23 %, 27 % y 30 %. Por tanto, no es exacto atribuir el 24 % a cualquier renta obtenida por el impatriado: hay que identificar primero la categoría y la cesta en la que se integra.
En el ámbito patrimonial, el acogido al régimen tributa por obligación real en el Impuesto sobre el Patrimonio y, conforme al criterio de la Dirección General de Tributos en la consulta vinculante V0424-23, también en el Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas. Tampoco queda sujeto, por su condición de acogido al artículo 93, a las obligaciones informativas de los modelos 720 y 721.
Estas ventajas conviven con renuncias y restricciones: no se aplican sin más todos los mínimos, reducciones, exenciones y deducciones del IRPF ordinario. Y es aquí donde la vivienda habitual se convierte en terreno de conflicto.
La regla general: la vivienda habitual no genera renta imputada
En el régimen general del IRPF, el artículo 85 establece una renta presunta para determinados inmuebles urbanos que no están afectos a una actividad económica ni generan rendimientos del capital inmobiliario. La lógica de la norma consiste en atribuir una capacidad económica potencial a quien mantiene un inmueble a su disposición.
La propia ley excluye expresamente la vivienda habitual y el suelo no edificado. La exclusión tiene sentido: la casa en la que se vive satisface una necesidad básica y no representa, mientras se destina a ese uso, una fuente de renta disponible o susceptible de explotación en los mismos términos que una segunda residencia.
El conflicto aparece porque el artículo 24.5 del texto refundido de la Ley del IRNR dispone que la base imponible correspondiente a la renta imputada de inmuebles urbanos se determinará con arreglo a las normas del artículo 85 de la Ley del IRPF. La pregunta es sencilla de formular y difícil de responder: ¿esa remisión incorpora únicamente la fórmula de cálculo o también la exclusión de la vivienda habitual?
De la respuesta depende que el acogido a la Ley Beckham tribute o no por vivir en una casa de su propiedad en España.
La posición de la Administración y del TEAC: sí debe imputarse renta
El Tribunal Económico-Administrativo Central fijó criterio en su Resolución de 17 de julio de 2025 (RG 00/03697/2025). Para el TEAC, la vivienda habitual del impatriado genera imputación de renta inmobiliaria.
Su razonamiento puede resumirse así:
El artículo 13.1.h) del texto refundido de la Ley del IRNR considera obtenida en España la renta imputada derivada de inmuebles urbanos situados en territorio español y pertenecientes a personas físicas no residentes.
En el IRNR, el presupuesto de la imputación es la mera titularidad del inmueble urbano no afecto a actividades económicas, sin que la norma excluya el inmueble por constituir la vivienda habitual.
La remisión del artículo 24.5 del IRNR al artículo 85 de la Ley del IRPF tendría, según el TEAC, una finalidad exclusivamente cuantificadora. Permitiría determinar el importe de la renta, pero no trasladaría al régimen especial la exclusión propia de la vivienda habitual.
Aunque el artículo 93 mantenga formalmente la condición de contribuyente del IRPF, la deuda se determina mediante las reglas del IRNR y con las especialidades expresamente previstas. La adaptación del gravamen a las circunstancias personales y familiares del contribuyente no formaría parte de esa estructura.
El criterio administrativo es inequívoco: deben imputar renta los contribuyentes del artículo 93 titulares de inmuebles urbanos situados en España que no estén afectos a actividades económicas, aunque el inmueble sea su vivienda habitual.
La respuesta del TSJ de Madrid: la vivienda habitual debe quedar fuera
La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid ha defendido la tesis opuesta. Lo hizo en su Sentencia 316/2024, de 6 de mayo de 2024 (recurso 685/2022), y volvió a hacerlo en la Sentencia 665/2025, de 17 de septiembre de 2025 (recurso 2095/2021).
Para el tribunal madrileño, la remisión normativa no puede fragmentarse de forma artificial. Si el artículo 24.5 del IRNR ordena calcular la renta conforme al artículo 85 de la Ley del IRPF, debe aplicarse la regulación de ese precepto, incluida la exclusión de la vivienda habitual.
Hay, además, un argumento de naturaleza estructural: quien opta por la Ley Beckham no deja de ser contribuyente del IRPF ni pierde su residencia fiscal española. El régimen especial utiliza reglas del IRNR para calcular su deuda, pero no transforma al contribuyente en no residente. Ignorar por completo el concepto de vivienda habitual supondría tratar del mismo modo dos realidades distintas: una segunda residencia disponible para el propietario y la casa en la que este reside efectivamente.
La segunda sentencia no es un detalle menor. Confirma que no se trató de un pronunciamiento aislado y ordena rectificar la autoliquidación y devolver el ingreso indebido en el caso enjuiciado.
Ahora bien, estas resoluciones tampoco cierran por sí solas el debate. Las sentencias de un tribunal superior de justicia producen efectos en los procesos resueltos, pero no constituyen jurisprudencia del Tribunal Supremo ni vinculan con carácter general a la Administración. De ahí que puedan coexistir una doctrina administrativa unificada favorable a la imputación y decisiones judiciales contrarias.
Una controversia que también mira a Europa
La Comisión Europea remitió a España, el 29 de abril de 2026, un dictamen motivado relacionado con el distinto tratamiento de la renta inmobiliaria imputada cuando un inmueble se utiliza como vivienda habitual. El procedimiento se refiere con carácter más amplio a la situación de residentes y no residentes y a su compatibilidad con las libertades europeas; no constituye, por sí solo, una resolución específica ni definitiva sobre el artículo 93.
Su relevancia para los impatriados es, no obstante, evidente. Refuerza la pregunta de fondo: ¿es proporcionado imputar una renta ficticia a una persona que es residente fiscal en España por la vivienda que cubre su necesidad ordinaria de alojamiento, únicamente porque calcula su impuesto mediante determinadas reglas del IRNR?
La apertura del frente europeo no elimina la obligación de aplicar el derecho interno mientras no exista un pronunciamiento o una modificación normativa que lo altere. Sí añade un argumento más a favor de revisar una diferencia de trato cuya justificación resulta cada vez más discutible.
También merece atención la consulta vinculante V2467-25, de 11 de diciembre de 2025, en la que la Dirección General de Tributos admitió, en el supuesto analizado, la aplicación de la exención por reinversión en vivienda habitual a un contribuyente del artículo 93 residente en un Estado miembro de la Unión Europea. La consulta versa sobre una cuestión diferente y no revoca el criterio relativo a la imputación, pero muestra que la categoría de vivienda habitual no es necesariamente ajena a todos los elementos del régimen especial.
¿Cómo se calcula la renta si se sigue el criterio administrativo?
Cuando proceda la imputación, la renta anual será, con carácter general:
El 2 % del valor catastral.
El 1,1 % del valor catastral si este ha sido revisado, modificado o determinado mediante un procedimiento de valoración colectiva general y ha entrado en vigor en el propio período impositivo o en los diez anteriores.
Si a la fecha de devengo el inmueble carece de valor catastral o este no ha sido notificado, el 1,1 % del 50 % del mayor entre el valor comprobado por la Administración para otros tributos y el precio o valor de adquisición.
El resultado se prorratea por el número de días en que concurran las circunstancias que originan la imputación y por el porcentaje de titularidad. Los períodos durante los cuales el inmueble está arrendado generan, en su caso, renta inmobiliaria real y no renta imputada. Tampoco existe imputación si el inmueble está afecto a una actividad económica.
Ejemplo
Un contribuyente acogido al artículo 93 es propietario al 100 % de la vivienda en la que reside. El valor catastral es de 300.000 euros y fue revisado dentro del período legal de diez años. La vivienda estuvo a su disposición todo el ejercicio.
Renta imputada: 300.000 × 1,1 % = 3.300 euros.
Esta cantidad se integra en la parte de la base sometida a la escala del 24 % y el 47 %, no en la escala específica del ahorro. Si el conjunto de las rentas de esa cesta no supera 600.000 euros, el coste adicional sería de 792 euros. Si el contribuyente ya se encuentra en el tramo superior, el impacto marginal alcanzaría 1.551 euros.
No debe confundirse, por tanto, la renta imputada con la cuota. La ley no exige pagar un 1,1 % del valor catastral: primero determina una renta presunta y después aplica a esa renta el tipo que corresponda.
¿Qué debe hacer el contribuyente?
La respuesta prudente depende de si se prioriza la seguridad inmediata o la defensa de la tesis judicial.
La posición de cumplimiento con menor riesgo consiste en incluir la imputación en el modelo 151, de acuerdo con el criterio unificado del TEAC, y valorar posteriormente una solicitud de rectificación de la autoliquidación y devolución de ingresos indebidos. Esta vía permite evitar una omisión contraria al criterio administrativo y, al mismo tiempo, mantener abierta la reclamación dentro del plazo de prescripción de cuatro años.
Quien ya haya declarado e ingresado la renta imputada puede estudiar la rectificación, especialmente si su caso presenta una conexión procesal con Madrid, aunque el éxito nunca debe darse por supuesto. Será necesario acreditar de forma sólida el carácter habitual de la vivienda: empadronamiento, consumos, domicilio fiscal, contratos, correspondencia, escolarización de hijos y cualquier otro elemento coherente con una residencia efectiva y permanente.
La alternativa de no incluir la imputación y defender directamente la interpretación del TSJ de Madrid entraña más exposición a una regularización, intereses de demora y una eventual discusión sancionadora. La sanción no debería calificarse como automática: la existencia de sentencias contradictorias y de una controversia jurídica real puede sustentar una interpretación razonable de la norma, pero la ausencia de culpabilidad deberá analizarse y probarse en cada procedimiento.
En todo caso, antes de decidir conviene comprobar:
que el inmueble esté situado en España;
el porcentaje y los días de titularidad;
su utilización efectiva como vivienda habitual;
si existieron períodos de alquiler o afectación económica;
la fecha de entrada en vigor del valor catastral revisado;
el órgano territorial competente para una futura reclamación; y
los ejercicios todavía no prescritos.
Una renta ficticia que revela las costuras del régimen
La controversia sobre la vivienda habitual resume mejor que ninguna otra la naturaleza híbrida de la Ley Beckham. El contribuyente es residente y contribuyente del IRPF, pero se le aplican reglas diseñadas para no residentes. La Administración pone el acento en esas reglas de cálculo; el TSJ de Madrid, en la remisión íntegra al artículo 85 y en la verdadera condición del contribuyente.
La posición administrativa vigente obliga a actuar con cautela, pero no convierte su tesis en incontrovertible. Dos sentencias del TSJ de Madrid, la dimensión europea del problema y ciertas decisiones recientes de la propia Dirección General de Tributos muestran que existe espacio para sostener que la vivienda habitual no debe producir una renta presunta.
Hasta que el Tribunal Supremo, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea o el legislador cierren el debate, la solución no puede reducirse a un sí o un no abstractos. Exige elegir una estrategia, preservar los plazos y probar los hechos. En materia tributaria, una vivienda puede ser mucho más que un inmueble; y esa diferencia, precisamente, es la que aquí todavía está por resolver.
