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No presentar en plazo autoliquidaciones o declaraciones sin perjuicio económico: sanciones del artículo 198 LGT
Presentar una autoliquidación o declaración fuera de plazo puede ser sancionable aunque el retraso no haya ocasionado una pérdida de recaudación para la Hacienda Pública.
El hecho de que una declaración tenga resultado cero, negativo, a compensar o meramente informativo no elimina la obligación de presentarla dentro del plazo establecido. No obstante, la sanción aplicable será distinta de la prevista para los casos en los que se deja de ingresar una deuda tributaria.
El artículo 198 de la Ley General Tributaria regula precisamente la infracción consistente en no presentar en plazo autoliquidaciones o declaraciones cuando no se haya producido ni pueda producirse perjuicio económico para la Hacienda Pública.
Además, establece un tratamiento más favorable cuando el contribuyente corrige voluntariamente el incumplimiento antes de recibir un requerimiento de la Administración.
¿Cuándo se considera que no existe perjuicio económico?
Existe perjuicio económico cuando el incumplimiento provoca que la Hacienda Pública deje de ingresar una cantidad, pague una devolución improcedente o soporte otra pérdida económica cuantificable.
Por el contrario, normalmente no existe perjuicio económico cuando la declaración presentada fuera de plazo:
Tiene resultado cero.
Tiene resultado negativo.
Determina una cantidad a compensar.
Es una declaración meramente informativa.
No genera cantidad alguna a ingresar.
No provoca la obtención efectiva de una devolución.
Comunica datos fiscales sin determinar directamente una deuda.
Sustituye o completa otra declaración sin ocasionar una menor recaudación.
No obstante, la calificación debe realizarse atendiendo a los efectos reales de cada declaración.
Que un modelo sea habitualmente informativo no significa que todos sus errores carezcan de consecuencias económicas o que siempre resulte aplicable el artículo 198 LGT.
Diferencia entre una declaración tardía con y sin perjuicio económico
La primera cuestión consiste en determinar si de la declaración extemporánea resulta o no una cantidad a ingresar.
Situación | Consecuencia principal |
Autoliquidación tardía con cantidad a ingresar y sin requerimiento previo | Recargo del artículo 27 LGT |
Autoliquidación tardía sin cantidad a ingresar | Posible sanción del artículo 198 LGT |
Declaración informativa presentada fuera de plazo | Posible sanción del artículo 198 LGT |
Presentación tardía después de un requerimiento | Sanción completa y posible infracción por desatender el requerimiento |
Corrección voluntaria de una declaración incompleta presentada en plazo | Aplicación especial del artículo 198.2 LGT |
Devolución improcedente ya obtenida | Puede resultar aplicable el artículo 193 LGT |
Cantidad dejada de ingresar descubierta por la Administración | Puede resultar aplicable el artículo 191 LGT |
Por tanto, antes de calcular cualquier sanción debe identificarse correctamente la naturaleza del incumplimiento.
Presentación tardía con resultado a ingresar: recargo del artículo 27 LGT
Cuando el contribuyente presenta voluntariamente, fuera de plazo y sin requerimiento previo, una autoliquidación de la que resulta una cantidad a ingresar, normalmente no se aplica el artículo 198.
En estos casos se aplica el régimen de recargos por declaración extemporánea del artículo 27 de la Ley General Tributaria:
Un 1 % inicial.
Otro 1 % adicional por cada mes completo de retraso.
Si han transcurrido más de doce meses, un recargo del 15 %.
Superados los doce meses, también se exigen intereses de demora desde el día siguiente a la finalización de dicho período.
La presentación extemporánea conforme al artículo 27 excluye las sanciones que hubieran podido exigirse por la falta de ingreso. El régimen de recargos puede consultarse en el texto consolidado de la Ley General Tributaria.
Ejemplo
Una empresa debía presentar una autoliquidación de IGIC con 3.000 euros a ingresar. La presenta voluntariamente dos meses y veinte días después de finalizar el plazo.
Al haber transcurrido dos meses completos, el recargo será del 3 %:
1 % inicial.
2 % por los dos meses completos de retraso.
Recargo: 90 euros.
En principio, no se impondrá una sanción por dejar de ingresar si se cumplen todos los requisitos del artículo 27 LGT.
Presentación tardía sin resultado a ingresar: artículo 198 LGT
Cuando la declaración no determina una cantidad a ingresar y no existe perjuicio económico, la presentación voluntaria fuera de plazo no genera el recargo del artículo 27, porque no existe una deuda sobre la que calcularlo.
En su lugar puede cometerse la infracción prevista en el artículo 198 LGT.
Este precepto considera infracción tributaria:
No presentar en plazo autoliquidaciones o declaraciones, así como determinados documentos relacionados con obligaciones aduaneras, siempre que no se haya producido o no pueda producirse perjuicio económico para la Hacienda Pública.
La infracción se califica como leve.
¿Cuál es la sanción general?
La sanción ordinaria consiste en una multa fija de 200 euros por cada autoliquidación o declaración no presentada en plazo.
Por ejemplo, esta sanción puede afectar a una autoliquidación con resultado:
Cero.
Negativo.
A compensar.
Sin actividad.
Sin cuota a ingresar.
La inexistencia de deuda no elimina la obligación de presentar el modelo cuando el contribuyente estaba obligado a hacerlo.
Presentación voluntaria sin requerimiento previo: sanción de 100 euros
Si el contribuyente presenta la autoliquidación o declaración fuera de plazo, pero lo hace voluntariamente y antes de recibir un requerimiento de la Administración, la sanción y sus límites se reducen a la mitad.
Por tanto:
Sanción ordinaria: 200 euros.
Presentación voluntaria sin requerimiento: 100 euros.
Esta reducción no es la del artículo 188 LGT por pronto pago. Es una cuantificación especial establecida directamente por el artículo 198.2.
Sobre esos 100 euros todavía podría aplicarse, si se cumplen sus requisitos, la reducción del 40 % prevista para el pago y la falta de impugnación de la sanción.
Ejemplo
Un autónomo estaba obligado a presentar el modelo 420 de IGIC, pero el resultado era cero.
Advierte el error después de finalizar el plazo y lo presenta antes de recibir cualquier comunicación de la Agencia Tributaria Canaria.
El cálculo sería:
Concepto | Importe |
Sanción general | 200 € |
Presentación sin requerimiento previo: reducción a la mitad | 100 € |
Reducción del 40 % por pago y no recurrir | −40 € |
Importe final | 60 € |
La reducción del 40 % no es automática: deberá cumplir las condiciones indicadas en el acuerdo sancionador.
¿Qué ocurre si la Administración ya había requerido la presentación?
Si la autoliquidación o declaración se presenta después de recibir un requerimiento, no se aplica la reducción a la mitad del artículo 198.2.
La sanción general será, en principio, de 200 euros.
Además, si el contribuyente desatiende reiteradamente los requerimientos, la sanción del artículo 198 puede ser compatible con la infracción por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración prevista en el artículo 203 LGT.
Ejemplo
Una sociedad no presenta una autoliquidación con resultado cero. La Administración le requiere formalmente para que la presente y la sociedad cumple después de recibir el requerimiento.
La sanción inicial será de 200 euros. Si paga dentro del plazo y no recurre la liquidación ni la sanción, podrá aplicarse la reducción del 40 %, por lo que el importe final sería de 120 euros.
Si desatiende el requerimiento, las consecuencias pueden ser considerablemente mayores.
¿Qué se considera requerimiento previo?
A efectos tributarios, el concepto de requerimiento previo es amplio.
No se limita a una carta en la que la Administración ordena expresamente presentar un determinado modelo. Puede ser cualquier actuación administrativa, realizada con conocimiento formal del contribuyente, dirigida a:
Reconocer la obligación tributaria.
Regularizar su situación.
Comprobar el tributo.
Investigar los hechos.
Asegurar el cobro.
Practicar una liquidación.
Por ello, no conviene esperar a que llegue una comunicación administrativa. Una vez iniciadas actuaciones relacionadas con la obligación incumplida puede perderse el tratamiento favorable de la regularización espontánea.
Declaraciones censales presentadas fuera de plazo
Cuando el incumplimiento afecta a una declaración censal, la sanción general es de 400 euros.
Si la declaración se presenta voluntariamente fuera de plazo y sin requerimiento previo, la sanción se reduce a la mitad:
Con requerimiento previo: 400 euros.
Sin requerimiento previo: 200 euros.
Con reducción adicional del 40 %: 120 euros.
El mismo importe se aplica a la falta de presentación de la comunicación relativa a la designación de representante cuando la normativa imponga esa obligación.
Declaraciones informativas presentadas fuera de plazo
Cuando se trata de declaraciones exigidas con carácter general para cumplir obligaciones de suministro de información, la sanción se calcula por cada dato o conjunto de datos referido a una misma persona o entidad.
La sanción general es:
20 euros por cada dato o conjunto de datos.
Mínimo de 300 euros.
Máximo de 20.000 euros.
Si la declaración informativa se presenta voluntariamente y sin requerimiento previo, tanto la sanción como sus límites se reducen a la mitad:
10 euros por cada dato o conjunto de datos.
Mínimo de 150 euros.
Máximo de 10.000 euros.
Si además se aplica la reducción del 40 % por pronto pago y ausencia de recurso, el importe mínimo efectivo podría quedar en 90 euros.
Ejemplo
Una empresa presenta voluntariamente fuera de plazo una declaración informativa que contiene datos relativos a 20 personas:
20 datos × 10 euros: 200 euros.
Al superar el mínimo de 150 euros, la sanción inicial será de 200 euros.
Reducción del 40 %: 80 euros.
Importe final: 120 euros.
Si solamente hubiera cinco datos:
5 × 10 euros: 50 euros.
Al ser inferior al mínimo, se aplicarían 150 euros.
Con reducción del 40 %, el importe final sería de 90 euros.
Declaración presentada en plazo, pero incompleta o incorrecta
Puede ocurrir que el contribuyente sí presente el modelo dentro de plazo, pero lo haga de manera incompleta, inexacta o incluyendo datos falsos.
Cuando el error no produce perjuicio económico, puede resultar aplicable el artículo 199 LGT.
Con carácter general:
Presentar de forma incompleta, inexacta o con datos falsos una autoliquidación o declaración se sanciona con 150 euros.
Si se trata de una declaración censal, la sanción es de 250 euros.
Cuando se incumple la obligación de presentación electrónica, puede imponerse una multa específica.
En declaraciones informativas, la sanción dependerá del número, naturaleza y cuantía de los datos incorrectos.
Sin embargo, existe una regla especial cuando el propio contribuyente corrige voluntariamente la declaración.
Corrección voluntaria mediante declaración complementaria o sustitutiva
El artículo 198.2 LGT contempla una situación frecuente:
El contribuyente presenta la declaración dentro de plazo.
La declaración contiene datos incompletos, inexactos o falsos.
Una vez finalizado el plazo, detecta el error.
Presenta voluntariamente una declaración complementaria o sustitutiva.
La Administración todavía no le había requerido.
En estos casos no se sanciona la primera declaración con arreglo a los artículos 194 o 199 LGT.
En su lugar, se considera que los datos corregidos han sido presentados fuera de plazo y se aplica la sanción reducida del artículo 198.2.
La regularización voluntaria sustituye así una posible sanción proporcional o más elevada por la sanción correspondiente a la presentación extemporánea sin requerimiento.
Relación entre los artículos 194, 198 y 199 LGT
La finalidad del artículo 198.2 es favorecer la corrección voluntaria de las declaraciones.
Artículo | Conducta sancionada |
Artículo 194 | Solicitar indebidamente devoluciones, beneficios o incentivos fiscales |
Artículo 198 | No presentar en plazo sin perjuicio económico |
Artículo 199 | Presentar incorrectamente sin perjuicio económico |
Artículo 198.2 | Corregir voluntariamente fuera de plazo una declaración presentada en plazo |
Cuando concurren los requisitos del artículo 198.2, la presentación voluntaria de la declaración complementaria o sustitutiva desplaza las posibles infracciones de los artículos 194 y 199 relacionadas con la declaración inicial.
Esta regla no se aplica si la corrección se presenta después de un requerimiento.
Ejemplo: solicitud excesiva de devolución corregida voluntariamente
Una sociedad presenta dentro de plazo una autoliquidación solicitando una devolución de 10.000 euros. Antes de que la devolución sea abonada y sin haber recibido ningún requerimiento, descubre que la cantidad correcta era de 7.000 euros y presenta una autoliquidación complementaria.
En principio, la solicitud inicial podría encajar en el artículo 194 LGT, que sanciona con el 15 % la solicitud indebida de devoluciones cuando todavía no se han obtenido.
Sin embargo, si la corrección voluntaria reúne los requisitos del artículo 198.2:
No se sancionará la solicitud inicial conforme al artículo 194.
Se aplicará la sanción correspondiente a lo declarado fuera de plazo.
La sanción general de 200 euros quedará reducida a 100 euros por no existir requerimiento previo.
Podría reducirse a 60 euros si se cumplen los requisitos del artículo 188.3 LGT.
La situación sería distinta si la devolución indebida ya hubiera sido cobrada. En ese caso podría resultar aplicable el artículo 193 LGT.
Ejemplo: declaración informativa incompleta
Una empresa presenta dentro de plazo una declaración informativa, pero omite por error a tres perceptores. Dos meses después advierte la omisión y presenta voluntariamente una declaración complementaria, sin que la Administración haya iniciado actuaciones.
La corrección voluntaria evita que las inexactitudes de la primera declaración sean sancionadas conforme al artículo 199.
Los tres conjuntos de datos añadidos se consideran presentados fuera de plazo y se aplica el artículo 198.2:
3 datos × 10 euros: 30 euros.
Como no alcanza el mínimo reducido, sanción de 150 euros.
Aplicando la reducción del 40 %, importe final de 90 euros.
Diferencia entre declaración complementaria y sustitutiva
No siempre debe utilizarse el mismo tipo de declaración para corregir un error.
Declaración complementaria
Añade o modifica determinados datos de la declaración anterior, pero mantiene el resto de su contenido.
En las autoliquidaciones, la complementaria se utiliza normalmente cuando:
Resulta una cantidad a ingresar superior.
Disminuye la devolución solicitada.
Disminuye la cantidad a compensar.
Declaración sustitutiva
Reemplaza íntegramente la declaración anterior. Se utiliza principalmente en determinadas declaraciones informativas cuando los errores afectan de manera general a su contenido.
Autoliquidación rectificativa o solicitud de rectificación
Cuando el error perjudica al contribuyente —por ejemplo, porque ingresó demasiado o solicitó una devolución inferior— no suele proceder una complementaria.
Dependiendo del impuesto, deberá presentarse una autoliquidación rectificativa o instarse el procedimiento de rectificación correspondiente.
Elegir incorrectamente el mecanismo de corrección puede provocar nuevas incidencias, por lo que debe revisarse la normativa específica del modelo.
¿Se aplica la reducción del 30 % por conformidad?
En las sanciones del artículo 198 no se aplica la reducción general del 30 % por conformidad.
El artículo 188.1 LGT limita esa reducción a las sanciones impuestas conforme a los artículos 191 a 197.
Como el artículo 198 queda fuera de ese intervalo, sus sanciones no disfrutan de la reducción del 30 %.
Sí puede aplicarse la reducción del 40 % por pago y ausencia de recurso, porque el artículo 188.3 se refiere a las sanciones derivadas de cualquier infracción tributaria.
Requisitos para aplicar la reducción del 40 %
El importe de la sanción puede reducirse un 40 % cuando:
Se ingresa la totalidad de la cantidad restante dentro del plazo concedido.
No se presenta recurso o reclamación contra la sanción.
Tampoco se recurre la liquidación vinculada a ella, cuando exista.
Si se solicita aplazamiento o fraccionamiento, se cumplen las condiciones legales y se aporta la garantía exigida.
Si se recurre dentro de plazo, la Administración exigirá la reducción aplicada.
La decisión de pagar con reducción o recurrir debe adoptarse después de revisar la legalidad de la sanción, su motivación y la existencia real de culpabilidad.
Esquema para calcular la sanción
En las infracciones del artículo 198, el cálculo básico puede representarse así:
Autoliquidaciones y declaraciones ordinarias
Momento de presentación | Sanción inicial | Con reducción del 40 % |
Después de requerimiento | 200 € | 120 € |
Antes de requerimiento | 100 € | 60 € |
Declaraciones censales
Momento de presentación | Sanción inicial | Con reducción del 40 % |
Después de requerimiento | 400 € | 240 € |
Antes de requerimiento | 200 € | 120 € |
Declaraciones informativas
Situación | Sanción |
Después de requerimiento | 20 € por dato; mínimo 300 € y máximo 20.000 € |
Antes de requerimiento | 10 € por dato; mínimo 150 € y máximo 10.000 € |
Reducción por pago y no recurrir | 40 % sobre el importe anterior |
¿Se aplican criterios de graduación?
No todas las sanciones parten de un porcentaje mínimo que después pueda incrementarse.
En el artículo 198, la ley establece directamente multas fijas o cantidades por cada dato, con sus límites correspondientes. Por ello, su cálculo habitual no sigue el mismo esquema de graduación aplicable a infracciones como las reguladas en los artículos 191 a 193 LGT.
El cálculo ordinario será:
Identificar el tipo de declaración.
Determinar la sanción fijada por el artículo 198.1.
Comprobar si hubo presentación voluntaria sin requerimiento.
En ese caso, reducir a la mitad la sanción y sus límites.
Aplicar, si procede, la reducción del 40 % del artículo 188.3.
Comprobar si existieron requerimientos desatendidos que puedan originar otra infracción.
La sanción tampoco debe ser automática
Aunque el artículo 198 establezca multas de cuantía fija, siguen siendo aplicables los principios generales del derecho sancionador tributario.
La Administración debe acreditar:
Que existía obligación de presentar la declaración.
Que finalizó el plazo correspondiente.
Que el modelo no fue presentado en plazo.
Que el obligado era responsable del incumplimiento.
Que existió dolo o negligencia.
Que la sanción está suficientemente motivada.
La presentación tardía no permite prescindir completamente del principio de culpabilidad. Pueden existir circunstancias que excluyan la responsabilidad, como:
Imposibilidad material acreditada.
Fuerza mayor.
Fallos técnicos imputables a los sistemas de la Administración.
Actuación diligente basada en información administrativa.
Error invencible o provocado por una situación especialmente confusa.
Inexistencia de una obligación clara de presentar el modelo.
La sanción no debe imponerse como una consecuencia informática inevitable del retraso.
¿Conviene presentar voluntariamente una declaración olvidada?
Con carácter general, si existe obligación de presentar una declaración y el plazo ha finalizado, resulta preferible regularizar antes de que la Administración intervenga.
La presentación voluntaria:
Reduce a la mitad las sanciones del artículo 198.
Evita o limita otras posibles infracciones.
Demuestra una conducta de colaboración.
Reduce el riesgo de requerimientos posteriores.
Puede desplazar las sanciones de los artículos 194 y 199.
Permite ordenar la situación fiscal antes de una comprobación.
No obstante, antes de presentar una declaración complementaria, sustitutiva o rectificativa conviene revisar:
Si realmente existía obligación de presentar.
Qué tipo de corrección corresponde.
Si existe una cantidad a ingresar.
Si se obtuvo una devolución indebida.
Si ya se ha recibido algún requerimiento.
Si la obligación está prescrita.
Qué información debe incluirse para no generar un segundo error.
Conclusión
No causar un perjuicio económico a la Hacienda Pública no significa que presentar tarde una declaración carezca de consecuencias.
El artículo 198 LGT sanciona la falta de presentación en plazo incluso cuando el modelo tiene resultado cero, negativo, a compensar o meramente informativo.
Sin embargo, la ley favorece la regularización espontánea:
Si la declaración se presenta fuera de plazo antes de recibir un requerimiento, la sanción y sus límites se reducen a la mitad.
Además, cuando una declaración presentada dentro de plazo era incompleta o incorrecta y el contribuyente la corrige voluntariamente mediante una complementaria o sustitutiva, el artículo 198.2 evita que la primera declaración sea sancionada conforme a los artículos 194 o 199.
La diferencia económica puede ser considerable. Por ello, cuando se detecta una declaración omitida o incorrecta, el tiempo importa: corregirla antes de que actúe la Administración puede reducir sustancialmente la sanción y, en determinados casos, evitar infracciones más graves.
