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Responsabilidad tributaria: primero el deudor principal, luego el solidario y finalmente el subsidiario
La Administración no puede elegir al responsable que resulte más fácil de cobrar
Cuando una sociedad deja de pagar sus impuestos, la deuda no desaparece. La Ley General Tributaria permite, bajo determinados presupuestos, exigirla a otras personas distintas del obligado principal: quienes causaron o colaboraron activamente en la infracción, quienes ocultaron bienes y, en ciertos casos, sus administradores.
Pero que existan varios posibles responsables no significa que la Administración pueda escoger libremente a cuál dirigirse atendiendo únicamente a su solvencia.
La ley establece un orden. Primero se encuentra el deudor principal; en un primer grado aparecen los responsables solidarios y sólo cuando el cobro frente a aquellos resulta imposible entra en escena el responsable subsidiario.
La Sentencia del Tribunal Supremo 1416/2025, de 5 de noviembre —recurso de casación 5704/2023; ECLI:ES:TS:2025:5016— recupera el valor efectivo de esa subsidiariedad y matiza el inquietante criterio establecido por la Sentencia 680/2024, de 22 de abril.
La resolución de 2025 es una buena noticia no sólo por su contenido técnico. También lo es por lo que representa en términos de seguridad jurídica, sometimiento de la actuación administrativa a la ley y protección frente a una derivación de responsabilidad basada en la mera conveniencia recaudatoria.
Su afirmación central no deja lugar a dudas:
«En este contexto, no cabe atribuir a la Administración margen de discrecionalidad alguna, debiendo verificar la existencia de los deudores solidarios identificados, y en su caso, declararlos fallidos».
La responsabilidad tributaria no es una facultad de elección. Es una potestad reglada.
El título necesita una precisión: se trata de un orden de responsabilidad, no siempre de tres ejecuciones sucesivas
Decir “primero el deudor principal, luego el solidario y finalmente el subsidiario” expresa correctamente la estructura de la Ley General Tributaria, pero no debe interpretarse como una secuencia idéntica en todos los procedimientos.
El responsable solidario responde junto al deudor principal. Para exigirle el pago no es necesario declarar previamente fallido al obligado principal. Una vez producido el presupuesto legal de la responsabilidad y cumplidas las reglas del procedimiento, la Administración puede dirigirse contra el solidario sin agotar antes todo el patrimonio del deudor principal.
El responsable subsidiario ocupa una posición diferente: responde en sustitución de quienes le preceden. Su aparición exige que hayan sido declarados fallidos el deudor principal y, si existen, los responsables solidarios.
Por tanto, la prelación puede describirse así:
La deuda nace en el deudor principal.
Los responsables solidarios legalmente identificados responden en el primer nivel de derivación, sin necesidad de la previa insolvencia del principal.
La responsabilidad subsidiaria sólo puede exigirse cuando se haya constatado formalmente la insuficiencia patrimonial del deudor principal y de los responsables solidarios existentes.
El salto que la ley impide es pasar al último escalón ignorando indicios claros de que existe alguien situado en el anterior.
Qué dicen la Ley General Tributaria y el Reglamento de Recaudación
El artículo 41.5 LGT establece que la derivación de la acción administrativa a los responsables subsidiarios requiere la previa declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios.
El artículo 176 LGT reitera esa misma secuencia: una vez declarados fallidos el deudor principal y, en su caso, los responsables solidarios, la Administración podrá dictar el acto de declaración de responsabilidad subsidiaria.
Finalmente, el artículo 61.2 del Reglamento General de Recaudación dispone que, una vez declarados fallidos los deudores principales y los responsables solidarios, la acción de cobro se dirigirá frente al responsable subsidiario.
No se trata de una simple preferencia organizativa. La declaración de fallido constituye un presupuesto necesario para que nazca la posibilidad de exigir el pago al responsable subsidiario.
La Administración debe realizar actuaciones de averiguación patrimonial y comprobar que el patrimonio conocido del deudor no permite satisfacer la deuda. El fallido puede ser total o parcial, pero no puede ser una fórmula vacía ni una presunción basada en que resulte más rápido cobrar a un tercero solvente.
El “susto” de la Sentencia de 22 de abril de 2024
La Sentencia 680/2024, de 22 de abril —recurso 9119/2022; ECLI:ES:TS:2024:2438— declaró que la responsabilidad subsidiaria no exige agotar previamente todas las posibilidades imaginables de declaración de responsabilidad solidaria.
Según aquella sentencia, si la Administración analiza la realidad de la que nace la obligación tributaria y los indicios sobre posibles responsables solidarios, pero concluye que no procede declarar a ninguno, puede dirigirse contra el responsable subsidiario. Añadía que podía hacerlo sin necesidad de exteriorizar el fundamento de esa decisión.
La primera parte del criterio resulta comprensible. No puede paralizarse indefinidamente la recaudación porque el futuro responsable subsidiario mencione personas que, de manera meramente hipotética, podrían ser solidarias. La Administración no está obligada a abrir expedientes contra cualquiera a quien se señale sin aportar una base mínima.
El problema residía en la amplitud con la que podía interpretarse la segunda parte. Permitir a la Administración descartar posibles responsables solidarios sin explicar las razones de su decisión podía vaciar de contenido la subsidiariedad. Bastaría con no declarar responsable solidario a nadie para poder dirigirse directamente contra el administrador formal o contra la persona más solvente.
La excepción amenazaba con convertirse en regla: si sólo debían declararse fallidos los responsables solidarios que la propia Administración hubiera decidido declarar, ésta podía controlar el presupuesto de la responsabilidad subsidiaria mediante su propia inactividad.
La Sentencia de 5 de noviembre de 2025: una matización decisiva
El Tribunal Supremo no afirma que la doctrina de 2024 haya desaparecido. La matiza atendiendo a una circunstancia esencial: en el nuevo caso existían datos concretos e indicios claros sobre la identidad de una posible responsable solidaria.
La doctrina fijada puede resumirse del siguiente modo: cuando la persona a la que se pretende declarar responsable subsidiaria aporta datos que:
identifican a una persona física o jurídica como posible responsable solidaria;
explican su relación o vínculo con el deudor principal; y
constituyen indicios claros que permiten fundar razonablemente esa posible responsabilidad,
la Administración está obligada a indagar y comprobar la realidad de tales indicios antes de declarar la responsabilidad subsidiaria.
Si, después de investigarlos, entiende que no existe responsabilidad solidaria, deberá exteriorizar y motivar las razones de su decisión.
Por tanto, la sentencia establece dos obligaciones administrativas sucesivas:
Obligación de investigar: no se pueden ignorar indicios claros y suficientemente individualizados.
Obligación de motivar: si la Administración descarta la responsabilidad solidaria y decide continuar contra el subsidiario, debe explicar por qué.
No corresponde al posible subsidiario declarar jurídicamente la responsabilidad del tercero. Esa competencia sigue perteneciendo a la Administración. Lo que puede hacer —y debe hacer para activar la garantía— es aportar datos concretos que obliguen a comprobarla.
Los hechos del caso: administrador formal frente a administradora de hecho
La sentencia tiene especial interés porque muestra el tipo de indicios que pueden resultar suficientes.
La Administración había declarado a una persona responsable subsidiaria de las deudas y sanciones de una sociedad al amparo, entre otros, del artículo 43.1.a) LGT, por su condición de administrador formal.
Sin embargo, la sentencia de instancia declaró probado que esa persona:
había sido nombrada representante legal de la sociedad cuando tenía 19 años;
no ejercía realmente funciones de dirección, gestión o administración;
desarrollaba actividades laborales ajenas a la empresa; y
había identificado a su tía, socia mayoritaria, como la persona que dirigía efectivamente la sociedad y se relacionaba con la asesoría laboral, fiscal y contable.
No se trataba, por tanto, de señalar de manera interesada a un tercero sin ofrecer explicación alguna. Existían datos objetivos sobre una posible administradora de hecho que podía haber causado o colaborado activamente en las infracciones, encajando potencialmente en la responsabilidad solidaria del artículo 42.1.a) LGT.
Ante esos indicios, la Administración no podía permanecer pasiva y derivar directamente la deuda al administrador formal como responsable subsidiario.
El Tribunal Supremo desestimó el recurso de la Abogacía del Estado y confirmó la anulación de la derivación acordada por la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana.
Una potestad reglada: Hacienda no puede elegir a quién perseguir
El fundamento jurídico tercero, apartado 4.2, contiene la afirmación de mayor trascendencia: no existe margen de discrecionalidad para ignorar la posible existencia de responsables solidarios identificados mediante indicios claros.
La Administración conserva facultades de valoración. Debe decidir si los datos aportados son verdaderos, si resultan suficientes y si los hechos encajan en alguno de los presupuestos de responsabilidad solidaria previstos legalmente. Pero esa valoración no equivale a libertad de elección.
La diferencia es fundamental:
La discrecionalidad permitiría escoger legítimamente entre varias alternativas igualmente válidas.
La potestad reglada obliga a adoptar la única decisión compatible con los presupuestos establecidos por la ley.
Si existen indicios claros, investigar no es opcional. Si se descarta al posible solidario, motivar tampoco lo es. Y si se comprueba que existe un responsable solidario, la Administración deberá declararlo como tal y, antes de acudir al subsidiario, realizar frente a él las actuaciones recaudatorias necesarias y declararlo fallido si su patrimonio resulta insuficiente.
Lo contrario permitiría elegir al deudor más cómodo, localizable o solvente, alterando el orden establecido por el legislador.
Qué significa declarar fallido a un deudor
La declaración de fallido no equivale necesariamente a acreditar una insolvencia absoluta, definitiva y universal.
Es una declaración administrativa basada en la insuficiencia de los bienes y derechos conocidos y realizables para satisfacer la deuda. Puede ser total o parcial y puede revisarse si posteriormente aparecen bienes.
Pero esa flexibilidad no elimina la obligación de investigar. La Administración debe justificar que ha realizado actuaciones razonables de búsqueda patrimonial y que el cobro no puede obtenerse, total o parcialmente, de quienes ocupan los niveles anteriores de responsabilidad.
En el caso de los responsables solidarios se requieren, en realidad, varias decisiones que no deben confundirse:
Comprobar si concurren los presupuestos legales de la responsabilidad solidaria.
Dictar y notificar, en su caso, el correspondiente acuerdo de derivación.
Desarrollar la actuación recaudatoria frente al responsable ya declarado.
Declararlo fallido si sus bienes y derechos resultan insuficientes.
Sólo después quedará expedita la vía contra el responsable subsidiario.
La naturaleza sancionadora del artículo 43.1.a) refuerza las garantías
La sentencia no se limita a interpretar los artículos 41.5 y 176 LGT. Concede especial importancia a que el supuesto enjuiciado era el del artículo 43.1.a): la responsabilidad subsidiaria de los administradores que no realizaron los actos necesarios para cumplir las obligaciones tributarias, consintieron el incumplimiento o adoptaron acuerdos que posibilitaron las infracciones.
El Tribunal Supremo ha reconocido la naturaleza sancionadora de este supuesto. Por ello, no cabe una responsabilidad objetiva derivada automáticamente de aparecer inscrito como administrador.
La Administración debe acreditar una conducta culpable y respetar la presunción de inocencia. Si existen datos claros de que otra persona ejercía realmente la administración y pudo causar activamente la infracción, esos datos afectan tanto al orden de responsables como a la culpabilidad del administrador formal.
De ahí que el Tribunal Supremo hable de un cambio de paradigma: las garantías propias de esta responsabilidad sancionadora deben proyectarse también sobre la fase previa al expediente de derivación.
Esta precisión aconseja no extender sin matices todas las afirmaciones de la sentencia a cualquier supuesto de responsabilidad subsidiaria. La jerarquía entre responsabilidad solidaria y subsidiaria deriva de la regulación general, pero el especial refuerzo de garantías utilizado por el Tribunal se conecta directamente con la naturaleza sancionadora del artículo 43.1.a) LGT.
Qué debe aportar el posible responsable subsidiario
La sentencia protege al contribuyente, pero también le exige una actuación diligente. No basta con afirmar que “debería existir algún responsable solidario” o con facilitar una lista de nombres sin explicación.
Para que la Administración quede obligada a investigar conviene aportar:
la identificación completa del posible responsable;
la relación que mantenía con el deudor principal;
las funciones que ejercía realmente;
su intervención en las operaciones o decisiones que originaron la deuda o la infracción;
comunicaciones, poderes, contratos, correos, facturas o documentos que lo acrediten;
testimonios o datos de terceros que conozcan su actuación; y
una explicación del supuesto concreto del artículo 42 LGT en el que podría encajar su conducta.
En los casos de administradores formales y de hecho pueden resultar especialmente relevantes los contactos con la asesoría, las facultades bancarias, la firma de contratos, las instrucciones al personal, las relaciones con clientes y proveedores, la adopción efectiva de decisiones y el beneficio obtenido con las operaciones.
Las alegaciones deben formularse cuanto antes, preferentemente dentro del propio procedimiento de responsabilidad subsidiaria. Aunque el proceso contencioso-administrativo permite aportar prueba y desarrollar argumentos, esperar a la vía judicial incrementa el coste, el tiempo y la incertidumbre.
Qué debe contener la respuesta de la Administración
Cuando los indicios alcanzan el umbral exigido por la sentencia, no basta una contestación estereotipada.
La Administración debe explicar:
qué comprobaciones ha realizado;
qué hechos considera acreditados;
por qué la persona identificada encaja o no en un supuesto de responsabilidad solidaria;
por qué los documentos aportados no alteran su conclusión; y
por qué, pese a aquellos indicios, resulta jurídicamente procedente acudir al responsable subsidiario.
La motivación permite al afectado conocer las razones de la decisión, combatirlas y obtener su revisión. Sin ella, el orden legal de responsabilidad quedaría sometido a una decisión interna imposible de controlar.
Tres escenarios diferentes
1. No se identifica a ningún posible responsable solidario
El deudor principal ha sido declarado fallido y el expediente no ofrece indicios claros sobre responsables solidarios. La Administración podrá iniciar la derivación subsidiaria si concurren sus restantes presupuestos.
No está obligada a realizar una investigación indefinida para descubrir responsables puramente hipotéticos.
2. Se menciona a un tercero sin aportar datos suficientes
El posible subsidiario señala que otro socio “también intervenía”, pero no concreta actos, fechas, vínculo con la infracción ni aporta soporte alguno.
La mera afirmación no obliga a declarar responsable solidario al tercero. La doctrina de 2024 conserva aquí su espacio: la existencia de una posibilidad abstracta no paraliza necesariamente la derivación subsidiaria.
3. Se identifica al responsable y se aportan indicios claros
El administrador formal aporta comunicaciones, poderes bancarios y documentación que muestran que un socio impartía instrucciones, controlaba las cuentas y decidió las operaciones que dieron lugar a la infracción.
La Administración debe comprobar esos indicios. Si confirma la intervención activa, deberá tramitar la responsabilidad solidaria y sólo podrá acudir al subsidiario después de la correspondiente declaración de fallido. Si la descarta, tendrá que motivarlo expresamente.
Motivos para impugnar una derivación subsidiaria
A la luz de la Sentencia de 5 de noviembre de 2025, una declaración de responsabilidad subsidiaria debería revisarse cuando:
no exista una declaración válida de fallido del deudor principal;
haya responsables solidarios ya declarados que no hayan sido declarados fallidos;
el afectado haya identificado posibles responsables solidarios mediante indicios claros y la Administración no los haya investigado;
la respuesta administrativa se limite a fórmulas genéricas o guarde silencio sobre esos indicios;
no se hayan incorporado al expediente las actuaciones que justifican la declaración de fallido;
se haya elegido al responsable subsidiario atendiendo en la práctica a su mayor solvencia;
tratándose del artículo 43.1.a) LGT, no se haya probado una conducta culpable propia del administrador; o
se haya confundido la condición formal de administrador con una responsabilidad automática por las deudas sociales.
La consecuencia dependerá del defecto apreciado y del contenido del expediente. En el caso resuelto por la STS 1416/2025, se confirmó la anulación de la derivación.
La sentencia de 2025 no contradice por completo la de 2024: la delimita
La lectura conjunta de ambas resoluciones permite alcanzar una solución equilibrada.
La Administración no tiene que perseguir a todo responsable solidario imaginable ni aceptar sin comprobación las afirmaciones interesadas del posible subsidiario. Pero tampoco puede cerrar los ojos cuando se le ofrecen datos concretos que revelan razonablemente la existencia de alguien que ocupa un grado anterior de responsabilidad.
La doctrina puede sintetizarse así:
Sin indicios claros, no existe un deber ilimitado de continuar buscando posibles responsables solidarios.
Con indicios claros e individualizados, la Administración debe investigar.
Si descarta la responsabilidad solidaria, debe motivar su decisión.
Si la confirma, debe actuar frente al solidario y constatar su fallido antes de dirigirse contra el subsidiario.
Ésta es la verdadera relación entre las sentencias de 2024 y 2025. La segunda impide que la primera sea interpretada como una autorización general para saltarse el orden legal.
Primero el deudor principal, después el solidario y sólo al final el subsidiario
La Administración tributaria dispone de importantes facultades para asegurar el cobro de las deudas. Pero esas facultades sólo son legítimas cuando se ejercen dentro del procedimiento y en el orden establecido por la ley.
La STS 1416/2025 devuelve contenido real a la palabra “subsidiaria”. Obliga a investigar los indicios claros, exige motivar su rechazo y niega que la Administración pueda decidir discrecionalmente a quién derivar la deuda.
No se trata de favorecer la impunidad ni de obligar a perseguir responsables inexistentes. Se trata de impedir que la eficacia recaudatoria sustituya a los presupuestos legales y que el más solvente termine siendo el elegido simplemente porque resulta más fácil cobrarle.
La lógica del sistema permanece: el responsable solidario responde en el primer grado previsto por la ley; el subsidiario sólo aparece cuando quienes le preceden han resultado fallidos. No es una recomendación para la Administración. Es el orden que debe respetar.
Preguntas frecuentes
¿Debe agotarse siempre el patrimonio del deudor principal antes de actuar contra un responsable solidario?
No. El responsable solidario responde junto al deudor principal y su declaración no exige el previo fallido de éste. La exigencia de declarar fallidos a quienes ocupan los niveles anteriores opera para poder acudir al responsable subsidiario.
¿Basta con mencionar a otra persona para detener la derivación subsidiaria?
No. Deben aportarse datos que la identifiquen, explicar su vínculo con el deudor principal y ofrecer indicios claros de una posible responsabilidad solidaria.
¿Está obligada la Administración a declarar responsable solidario a la persona señalada?
Está obligada a investigar los indicios, no a aceptar automáticamente la conclusión del interesado. Si descarta la responsabilidad solidaria, deberá explicar y motivar su decisión.
¿Qué ocurre si existe un responsable solidario ya declarado pero no se ha declarado fallido?
No debería acudirse todavía al responsable subsidiario. Los artículos 41.5 y 176 LGT exigen la declaración previa de fallido del principal y de los responsables solidarios existentes.
¿La sentencia se aplica a cualquier administrador?
Su doctrina sobre la investigación de responsables solidarios es relevante para las derivaciones subsidiarias, pero el pronunciamiento se refiere específicamente a la responsabilidad del artículo 43.1.a) LGT, cuya naturaleza sancionadora refuerza las garantías del administrador.
