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¿Qué ocurre cuando un socio perdona una deuda a su sociedad? Fiscalidad de la condonación de deudas
Es muy habitual que los socios financien sus propias sociedades.
Cuando una empresa atraviesa dificultades de tesorería, necesita realizar una inversión o simplemente no dispone de financiación bancaria suficiente, son muchas veces sus propios socios quienes aportan el dinero necesario.
Si esas cantidades se entregan en concepto de préstamo, la sociedad reconoce una deuda frente al socio y este pasa a ser acreedor de su propia empresa.
El problema puede aparecer años después.
La sociedad puede haber acumulado una deuda importante con sus socios y necesitar mejorar la imagen de su balance para solicitar financiación bancaria, restablecer su equilibrio patrimonial, facilitar la entrada de inversores o reforzar simplemente sus fondos propios.
Surge entonces una posibilidad:
¿Puede el socio perdonar el préstamo que le debe su sociedad?
Sí.
Pero detrás de una operación aparentemente sencilla existen importantes consecuencias contables, mercantiles y fiscales.
Y existe una circunstancia que puede cambiar completamente el resultado:
No es lo mismo perdonar una deuda siendo propietario del 100 % de la sociedad que hacerlo cuando existen otros socios.
1. De prestar dinero a la sociedad a perdonar posteriormente la deuda
Supongamos que un socio entrega 100.000 euros a su sociedad.
Si se formaliza como préstamo, inicialmente tenemos:
Socio
Tiene un derecho de crédito frente a la sociedad por 100.000 €.
Sociedad
Tiene una deuda frente al socio por 100.000 €.
El patrimonio neto de la sociedad no aumenta por recibir el préstamo. Entran 100.000 euros en tesorería pero simultáneamente aparece un pasivo por el mismo importe.
Años después, el socio puede decidir renunciar definitivamente al cobro.
La deuda desaparece.
Pero la pregunta fiscal verdaderamente importante es:
¿Qué representa económicamente esa renuncia?
Cuando el acreedor es además socio y actúa precisamente en su condición de socio, la operación puede tener la consideración de una aportación a los fondos propios de la sociedad.
Y esta calificación modifica completamente sus consecuencias fiscales.
2. ¿La sociedad obtiene un beneficio porque deja de deber el dinero?
Esta es probablemente la primera duda que surge.
Si una empresa debía 100.000 euros y su acreedor le comunica que ya no tiene que devolverlos, parecería lógico pensar que acaba de obtener un beneficio de 100.000 euros.
Pero cuando quien perdona la deuda es un socio que actúa como tal, la normativa contable establece una regla específica.
Las aportaciones realizadas por los socios sin contraprestación y en proporción a su participación en la sociedad no tienen la consideración de ingreso.
El importe de la deuda condonada se registra directamente dentro del patrimonio neto como otras aportaciones de socios, habitualmente mediante la cuenta 118.
Por tanto:
desaparece una deuda del balance y aumentan los fondos propios.
No se produce, en esa parte, un ingreso contable ordinario para la sociedad.
3. Ejemplo: socio único que perdona 100.000 euros
Supongamos una SL cuyo capital pertenece íntegramente a una persona física.
Durante varios años el socio único ha financiado a la sociedad y actualmente figura en el balance:
Deuda con el socio: 100.000 €
El socio decide renunciar definitivamente a cobrarla.
Antes:
deuda con socio: 100.000 €;
patrimonio neto: 50.000 €.
Después de la condonación:
deuda con socio: 0 €;
patrimonio neto: 150.000 €.
Desde la perspectiva contable, los 100.000 euros pasan a reforzar los fondos propios.
Y aquí encontramos una de las principales utilidades de la operación:
la empresa reduce su endeudamiento sin necesidad de realizar una nueva entrada de dinero.
El dinero ya entró cuando se concedió el préstamo. Lo que ahora desaparece es la obligación de devolverlo.
4. ¿Tributa la sociedad por esos 100.000 euros en el Impuesto sobre Sociedades?
Cuando la condonación realizada por el socio tenga la consideración de una verdadera aportación a fondos propios, su tratamiento fiscal debe analizarse como tal y no como un ingreso ordinario derivado simplemente de la desaparición de una deuda.
Esta circunstancia es fundamental.
La sociedad puede mejorar sustancialmente su balance mediante la eliminación del pasivo y el reforzamiento de sus fondos propios sin que ello signifique necesariamente que deba integrar esos 100.000 euros como un beneficio ordinario del ejercicio.
Pero esta conclusión tiene una condición fundamental:
que estemos realmente ante una aportación del socio en su condición de tal.
Y aquí aparece el problema cuando existen varios socios.
5. ¿Qué ocurre si existen otros socios?
Este es probablemente el supuesto más interesante.
Imaginemos:
Socio A: 60 %
Socio B: 40 %
La sociedad debe 100.000 euros exclusivamente al socio A.
A decide perdonar íntegramente esa deuda.
¿Los 100.000 euros pueden contabilizarse íntegramente como aportación del socio?
No necesariamente.
La normativa contable distingue entre:
la parte de la aportación correspondiente proporcionalmente a la participación del socio; y
el exceso sobre dicha proporción.
En nuestro ejemplo:
Participación de A: 60 %
Deuda condonada: 100.000 €
Parte proporcional:
100.000 × 60 % = 60.000 €
Los primeros 60.000 euros pueden responder a una aportación del socio a los fondos propios.
Pero quedan:
40.000 euros
que exceden de su porcentaje de participación.
Ese exceso está beneficiando económicamente también al otro socio.
Y su tratamiento puede ser diferente.
6. ¿Por qué cambia la fiscalidad cuando existen otros socios?
Porque la aportación realizada por un socio incrementa el patrimonio de una sociedad cuyo valor pertenece económicamente a todos los socios.
Volvamos al ejemplo.
A posee el 60 % y B el 40 %.
A renuncia a cobrar 100.000 euros.
Como consecuencia, el patrimonio neto de la sociedad aumenta.
Pero ese incremento patrimonial no beneficia únicamente a A.
También aumenta el valor económico de la participación de B, pese a que B no ha aportado ningún dinero ni ha renunciado a ningún crédito.
Por esta razón, la normativa contable no permite considerar automáticamente toda la condonación como aportación a fondos propios.
En la medida en que el socio aporta por encima de la proporción que le corresponde, el exceso debe calificarse atendiendo a la realidad económica de la operación.
Si dicho exceso constituye una liberalidad, su tratamiento será el correspondiente a una donación.
7. Ejemplo: dos socios al 50 % y solo uno perdona la deuda
Veamos un supuesto todavía más claro.
Dos socios participan al 50 %:
Socio A | Socio B | |
Participación | 50 % | 50 % |
Crédito frente a la sociedad | 100.000 € | 0 € |
Importe condonado | 100.000 € | 0 € |
A renuncia a cobrar los 100.000 euros.
En términos generales, la parte proporcional a su participación sería:
100.000 × 50 % = 50.000 €
Esos 50.000 euros pueden tener la consideración de aportación del socio a fondos propios.
Los restantes:
50.000 €
exceden de la aportación proporcional correspondiente a A.
Por tanto, no debería darse automáticamente a los 100.000 euros el mismo tratamiento contable y fiscal.
Este es precisamente uno de los aspectos que con mayor frecuencia se pasa por alto cuando se decide «pasar el préstamo del socio a la cuenta 118».
8. ¿Y si todos los socios perdonan sus préstamos proporcionalmente?
La situación cambia.
Supongamos:
A posee el 60 %;
B posee el 40 %.
La sociedad debe:
60.000 € a A;
40.000 € a B.
Ambos acuerdan condonar íntegramente sus créditos.
En total desaparecen 100.000 euros de deuda.
Pero ahora las aportaciones respetan exactamente la participación de cada socio.
A aporta el 60 %.
B aporta el 40 %.
En principio, la totalidad de los 100.000 euros puede responder económicamente a aportaciones de socios a los fondos propios, porque cada uno está realizando el sacrificio patrimonial correspondiente a su porcentaje.
Esta diferencia resulta fundamental.
9. La operación desde la perspectiva del socio persona física
Hasta ahora hemos analizado fundamentalmente qué ocurre en la sociedad.
Pero debemos mirar también al otro lado.
El socio tenía un activo:
un derecho de crédito de 100.000 euros.
Después de la condonación deja de tenerlo.
¿Ha perdido entonces 100.000 euros fiscalmente?
No necesariamente.
Cuando la condonación tiene naturaleza de aportación a los fondos propios, el sacrificio económico realizado por el socio se proyecta sobre el valor fiscal de su participación en la sociedad.
En otras palabras:
el socio deja de tener un crédito contra la empresa, pero realiza una aportación patrimonial a la sociedad de la que es propietario.
Esto puede incrementar el valor de adquisición fiscal de sus participaciones en la medida correspondiente.
Esta cuestión es especialmente importante porque puede tener consecuencias futuras cuando las participaciones sean transmitidas.
10. ¿Puede el socio declarar una pérdida de 100.000 euros en su IRPF?
Esta es otra cuestión especialmente relevante.
Podría pensarse:
«Tenía derecho a cobrar 100.000 euros y voluntariamente renuncio a cobrarlos; por tanto, he perdido 100.000 euros».
Pero cuando la renuncia constituye realmente una aportación a los fondos propios de su propia sociedad, no puede tratarse sin más como una pérdida patrimonial ordinaria de 100.000 euros en el IRPF.
Existe un desplazamiento patrimonial desde el crédito hacia la inversión que el socio mantiene en la sociedad.
Por ello es imprescindible diferenciar una verdadera insolvencia del deudor, un crédito definitivamente incobrable y una renuncia voluntaria realizada por el socio para reforzar patrimonialmente su propia sociedad.
Son situaciones distintas y sus consecuencias fiscales también lo son.
11. ¿Qué ocurre con la parte que excede del porcentaje de participación?
Aquí encontramos el punto fiscal más delicado.
Si un socio del 50 % perdona unilateralmente 100.000 euros, la parte proporcional correspondiente a su participación puede tener naturaleza de aportación a fondos propios.
Pero respecto del exceso habrá que analizar la verdadera naturaleza económica de la operación.
Si existe una auténtica liberalidad, la sociedad puede tener que reconocer esa parte conforme a las reglas aplicables a subvenciones, donaciones y legados recibidos.
Por tanto, el exceso puede terminar generando un ingreso contable y fiscal para la sociedad.
De ahí que antes de realizar la operación sea fundamental conocer la composición del capital social.
12. ¿Paga la sociedad Impuesto sobre Donaciones?
No.
Esta cuestión puede generar cierta confusión porque estamos hablando de una posible donación.
El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones tiene como sujetos pasivos a las personas físicas.
Los incrementos patrimoniales gratuitos obtenidos por personas jurídicas no están sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Cuando el beneficiario es una sociedad, la eventual renta derivada de una adquisición gratuita se analiza dentro del Impuesto sobre Sociedades.
Por tanto:
Que una operación pueda tener naturaleza de donación no significa que la sociedad deba presentar el Impuesto sobre Donaciones.
13. ¿Tiene consecuencias en ITP y AJD?
Las aportaciones realizadas por los socios que no suponen un aumento del capital social se encuentran contempladas dentro de la modalidad de Operaciones Societarias del ITP y AJD.
No obstante, actualmente las aportaciones de socios que no supongan aumento de capital se encuentran amparadas por la correspondiente exención.
Por tanto, que la operación esté dentro del ámbito de Operaciones Societarias no significa necesariamente que exista una cuota tributaria efectiva a pagar.
En cualquier caso, deberán analizarse las obligaciones formales que correspondan según la forma en que se instrumente la operación.
14. ¿Es necesario realizar una ampliación de capital?
No necesariamente.
La condonación de un préstamo puede instrumentarse como una aportación de socios a fondos propios sin aumento de capital.
Esto permite reforzar patrimonialmente la empresa sin modificar necesariamente la cifra de capital social ni emitir nuevas participaciones.
Sin embargo, existe otra alternativa:
capitalizar el préstamo.
En lugar de perdonar el crédito, puede realizarse una ampliación de capital por compensación de créditos.
En ese supuesto:
desaparece la deuda;
aumenta el capital y, en su caso, la prima;
el socio recibe las correspondientes participaciones o acciones.
La elección entre condonar el préstamo, realizar una aportación a fondos propios o capitalizar el crédito debería estudiarse antes de ejecutar la operación.
15. Condonación o ampliación de capital por compensación de créditos: ¿qué es mejor?
No existe una respuesta universal.
Condonación / aportación a fondos propios
Puede ser una alternativa relativamente sencilla para:
eliminar deuda;
reforzar el patrimonio neto;
mejorar determinados ratios financieros;
evitar modificar necesariamente el capital social.
Ampliación de capital por compensación de créditos
Puede resultar especialmente interesante cuando:
existen varios socios;
se pretende modificar los porcentajes de participación;
solamente uno de ellos ha financiado significativamente a la empresa;
se quiere reflejar jurídicamente el esfuerzo económico realizado por cada socio.
Precisamente cuando existen varios socios, la capitalización del crédito puede evitar que un socio realice un sacrificio económico del que se beneficien gratuitamente los demás.
16. Un ejemplo completo: tres alternativas para una misma deuda
Supongamos:
Sociedad X debe 200.000 € al socio A.
A posee el 60 %.
B posee el 40 %.
Podrían plantearse tres soluciones.
Alternativa 1. Mantener el préstamo
La sociedad continúa debiendo 200.000 €.
No se modifican los fondos propios.
Alternativa 2. A perdona íntegramente los 200.000 €
La sociedad elimina la deuda.
Pero deberá diferenciarse:
120.000 € correspondientes al 60 % de participación de A.
80.000 € correspondientes al exceso.
No necesariamente ambas cantidades tendrán idéntico tratamiento.
Alternativa 3. Capitalizar los 200.000 €
El crédito se utiliza para realizar una ampliación de capital.
A recibe nuevas participaciones.
Su porcentaje en la sociedad podrá aumentar, dependiendo de cómo se estructure la operación y de si B ejercita o no los derechos que legalmente correspondan.
En determinados casos, esta tercera alternativa puede reflejar mucho mejor la realidad económica:
quien ha financiado más a la sociedad obtiene una mayor participación en ella.
17. ¿Puede hacerse la operación simplemente mediante un asiento contable?
No debería.
Estamos ante la extinción de un verdadero derecho de crédito.
Por ello, la operación debe encontrarse adecuadamente acordada y documentada.
Conviene disponer, entre otros elementos, de:
documentación acreditativa del préstamo original;
saldo real del crédito;
acuerdo de condonación;
aceptación y acuerdos societarios que correspondan;
identificación del socio que realiza la aportación;
porcentaje de participación;
tratamiento contable aplicado;
justificación de la naturaleza de la operación.
El hecho de que contablemente termine utilizándose la cuenta 118 no significa que baste con realizar un asiento de:
deuda con socio → aportaciones de socios.
Primero debe existir jurídicamente la operación que justifique ese asiento.
18. ¿Y qué ocurre con los intereses pendientes de pago?
Esta cuestión merece especial atención.
No es necesariamente igual perdonar:
100.000 euros de principal
que perdonar:
100.000 euros de principal + 15.000 euros de intereses devengados.
Los intereses pueden haber generado previamente consecuencias fiscales tanto para la sociedad como para el socio.
Por ello, cuando se condona un préstamo conviene separar:
principal pendiente;
intereses devengados;
intereses contabilizados;
intereses pagados;
retenciones eventualmente practicadas.
No debería realizarse una condonación global sin analizar previamente ambos componentes.
19. Cuidado si el crédito está deteriorado o prácticamente no vale nada
Existe otro supuesto distinto.
Imaginemos que el socio tiene contabilizado o económicamente valorado un crédito de 100.000 euros, pero la sociedad se encuentra en una situación financiera tan deteriorada que dicho crédito difícilmente podría cobrarse.
La valoración de la aportación y sus consecuencias pueden requerir entonces un análisis adicional.
La doctrina contable ha señalado que, en operaciones de condonación y capitalización de créditos, debe atenderse al valor económico de la aportación efectivamente realizada.
Por tanto, no siempre puede darse por supuesto que el valor nominal del préstamo coincide necesariamente con el valor de la aportación.
20. Mejorar el balance antes de pedir financiación bancaria
La condonación de préstamos de socios puede tener un efecto muy significativo sobre la estructura financiera de la sociedad.
Imaginemos:
Antes
Patrimonio neto: 100.000 €
Deudas bancarias: 300.000 €
Deudas con socios: 200.000 €
Después de convertir los 200.000 € del socio en fondos propios
Patrimonio neto: 300.000 €
Deudas bancarias: 300.000 €
Deudas con socios: 0 €
La empresa no tiene 200.000 euros más en el banco.
Sin embargo, su balance es completamente diferente.
Ha reducido su endeudamiento y reforzado sus fondos propios.
Esto puede mejorar determinados ratios utilizados para analizar:
solvencia;
autonomía financiera;
endeudamiento;
capacidad de obtener financiación.
Pero la operación debe responder a una realidad: el socio ha renunciado efectivamente al derecho de exigir la devolución de ese dinero.
21. ¿Puede recuperarse posteriormente el dinero aportado?
Esta pregunta es fundamental.
Un préstamo y una aportación a fondos propios no son económicamente equivalentes.
Mientras existe un préstamo, el socio tiene un derecho de crédito exigible frente a la sociedad conforme a las condiciones pactadas.
Cuando lo condona definitivamente y pasa a convertirse en una aportación a fondos propios, desaparece ese derecho de crédito.
No puede pretenderse años después devolver simplemente el dinero al socio como si aquel préstamo continuara existiendo.
Cualquier salida posterior de fondos deberá responder a su propia causa jurídica: distribución de dividendos, reducción de capital, devolución de aportaciones u otra operación jurídicamente procedente.
Por tanto:
condonar un préstamo no significa simplemente cambiarlo temporalmente de cuenta contable para mejorar el balance.
La renuncia al crédito debe ser real.
22. Socio único y sociedad con varios socios: la diferencia decisiva
Podemos resumir buena parte del problema en esta comparación:
Situación | Socio único | Varios socios |
Condonación del préstamo | Puede convertirse íntegramente en aportación | Debe analizarse la proporcionalidad |
Mejora patrimonio neto | Sí | Sí |
Desaparece la deuda | Sí | Sí |
Riesgo de liberalidad a otros socios | No | Puede existir |
Posible ingreso por exceso | En principio no por este motivo | Puede existir |
Mayor valor fiscal de participaciones | Debe analizarse | Solo en la medida correspondiente |
Conveniencia de capitalizar | Depende del caso | Puede ser especialmente interesante |
Esta es la razón por la que el porcentaje de participación debe comprobarse antes de contabilizar cualquier condonación.
23. Antes de perdonar el préstamo conviene comparar las alternativas
Cuando una sociedad necesita mejorar su estructura financiera, existen diferentes posibilidades:
Mantener el préstamo.
Modificar sus condiciones o vencimiento.
Convertirlo en préstamo participativo.
Condonarlo y tratarlo como aportación a fondos propios.
Realizar directamente una aportación de socios.
Capitalizarlo mediante una ampliación de capital por compensación de créditos.
No todas producen los mismos efectos mercantiles, contables ni fiscales.
Especialmente cuando existen varios socios, la decisión puede modificar indirectamente el equilibrio económico entre ellos.
¿Qué ocurre cuando el socio que condona la deuda es otra sociedad?
Hasta ahora hemos partido principalmente del supuesto más habitual: una persona física presta dinero a su propia sociedad y posteriormente decide renunciar al cobro.
Pero el acreedor también puede ser otra sociedad.
Es frecuente, por ejemplo, que una sociedad matriz financie a una filial, que una sociedad holding conceda préstamos a las sociedades participadas o que diferentes entidades pertenecientes a un mismo grupo mantengan saldos acreedores y deudores entre ellas.
La condonación de estos créditos requiere igualmente determinar cuál es el fondo económico de la operación, porque no toda renuncia entre sociedades vinculadas debe registrarse simplemente como ingreso en la sociedad deudora y pérdida en la acreedora.
La doctrina del ICAC contempla expresamente las condonaciones de créditos y débitos entre empresas del mismo grupo y obliga a analizar la relación existente entre ambas entidades.
La sociedad matriz perdona un préstamo a su filial
Supongamos que la sociedad A posee el 100 % de la sociedad B.
A había prestado a B 500.000 euros y posteriormente decide condonar íntegramente el crédito para sanear el balance de su filial.
Desde el punto de vista económico, la matriz está realizando una aportación adicional a una sociedad de la que es propietaria.
Por ello, cuando la condonación responde a la condición de socio de la acreedora, la operación no debe analizarse como si se tratara simplemente de un tercero que renuncia gratuitamente a cobrar una deuda.
En la sociedad participada, la condonación puede representar una aportación a los fondos propios.
Y desde la perspectiva de la sociedad matriz, el sacrificio económico se proyectará sobre el valor de su participación en la filial, de acuerdo con los criterios contables y fiscales aplicables.
La Dirección General de Tributos ha admitido expresamente, en operaciones de este tipo entre entidades vinculadas, que la condonación puede no generar ni ingreso ni gasto fiscal cuando responde económicamente a una aportación a fondos propios.
Ejemplo: matriz que posee el 100 % de la filial
Sociedad A posee el 100 % de B.
A tiene frente a B un crédito de:
300.000 €
A decide renunciar definitivamente a cobrarlo.
En términos económicos:
En la filial B
Desaparece:
Deuda con A: 300.000 €
y aumentan sus fondos propios.
En la matriz A
Desaparece:
Crédito contra B: 300.000 €
pero la operación se vincula económicamente con la inversión que A mantiene en su filial.
Por tanto, no tiene sentido económico presentar la operación simplemente como:
«A pierde 300.000 euros y B gana 300.000 euros».
La relación socio-sociedad modifica la naturaleza de la operación.
¿Qué ocurre si la sociedad acreedora no posee el 100 %?
Aquí reaparece el problema de la proporcionalidad que ya hemos visto respecto de las personas físicas.
Supongamos:
Sociedad A: 70 % de B.
Socio C: 30 % de B.
A tiene un crédito frente a B de:
100.000 euros.
Si A lo condona íntegramente, habrá que diferenciar entre la parte proporcional a su participación y el exceso.
En términos económicos:
70.000 € responden a su porcentaje del 70 %.
Los otros: 30.000 € benefician patrimonialmente a los restantes socios sin que estos hayan realizado una aportación equivalente.
La normativa contable exige precisamente atender a la proporción de participación cuando se califican como fondos propios las aportaciones realizadas por los socios sin contraprestación.
Por tanto, tampoco cuando el socio es una sociedad puede darse por supuesto que toda la deuda condonada se convierte automáticamente en aportación a fondos propios.
¿Y si la filial perdona una deuda a su sociedad matriz?
El supuesto inverso es todavía más interesante.
Imaginemos:
A es la sociedad matriz.
B es su filial.
B tiene un crédito frente a A.
B decide perdonarlo.
Aquí ya no estamos ante una aportación del socio a la sociedad participada.
La dirección económica de la operación es exactamente la contraria:
es la sociedad participada la que está transmitiendo valor a su socio.
El ICAC ha señalado que, cuando una sociedad dependiente condona un crédito a su dominante, la sociedad dominante debe cancelar la deuda atendiendo al fondo económico de la operación, pudiendo existir una distribución de resultados o una recuperación de la inversión, dependiendo de la evolución de los fondos propios de la filial desde la adquisición.
Por tanto, la operación puede acercarse económicamente mucho más a una distribución de beneficios que a una aportación de socios.
La dirección de la condonación es, por tanto, decisiva:
Matriz → filial: puede tener naturaleza de aportación a fondos propios.
Filial → matriz: puede representar una distribución de resultados o recuperación de inversión.
Condonaciones entre sociedades hermanas
También puede suceder que dos sociedades participadas por los mismos socios mantengan créditos entre sí.
Por ejemplo:
Persona X posee el 100 % de A.
Persona X posee el 100 % de B.
A ha prestado 200.000 € a B.
A decide condonar el préstamo.
A no es directamente socio de B.
Por ello, no puede aplicarse sin más el mismo esquema que en una aportación directa matriz-filial.
En determinadas operaciones entre sociedades hermanas, la doctrina contable y fiscal obliga a reconstruir el fondo económico de la operación, pudiendo entenderse que se produce primero una transferencia patrimonial hacia los socios comunes y posteriormente otra hacia la sociedad beneficiaria.
La Dirección General de Tributos ha analizado expresamente condonaciones entre sociedades vinculadas y ha advertido de que puede ser necesario reconocer económicamente distribuciones y aportaciones a través de los socios comunes.
Esto demuestra por qué no basta con comprobar que dos sociedades «pertenecen al mismo grupo».
Debe determinarse:
quién posee a quién;
qué porcentajes de participación existen;
quién es el verdadero beneficiario económico;
qué relación societaria existe entre acreedora y deudora.
¿Qué ocurre fiscalmente en el Impuesto sobre Sociedades?
Cuando la condonación realizada por una sociedad socia tenga verdadera naturaleza de aportación a los fondos propios de la entidad participada, la regla fiscal debe coordinarse con la calificación contable.
La Ley del Impuesto sobre Sociedades establece reglas específicas para las aportaciones a los fondos propios y para las operaciones entre personas o entidades vinculadas.
La operación debe analizarse, por tanto, de forma simétrica:
Sociedad acreedora
Debe determinar cómo afecta la desaparición del crédito al valor fiscal y contable de su participación y si existe o no un gasto fiscalmente deducible.
Sociedad deudora
Debe determinar qué parte tiene naturaleza de aportación a fondos propios y si alguna cantidad puede constituir ingreso fiscal.
No sería correcto que las sociedades eligiesen libremente tratamientos fiscales incompatibles entre sí.
Especial atención a los créditos deteriorados
La situación se complica todavía más si el crédito que se condona se encontraba deteriorado.
Supongamos que una matriz tiene contra su filial un crédito nominal de:
500.000 €
pero, debido a la mala situación financiera de la filial, la matriz había contabilizado previamente un deterioro significativo.
En este supuesto no basta con atender al importe nominal.
Habrá que estudiar:
valor contable del crédito;
deterioros previamente registrados;
eventual deducibilidad fiscal de esos deterioros;
valor económico de la aportación;
valor contable y fiscal de la participación.
La existencia de deterioros previos puede producir diferencias entre el tratamiento contable y fiscal, por lo que estos casos requieren un análisis individualizado.
Una conclusión importante en los grupos de sociedades
Cuando intervienen varias entidades relacionadas, la pregunta no debe ser simplemente:
«¿Quién perdona la deuda?»
Hay que preguntarse también:
«¿Qué relación societaria existe entre quien renuncia al crédito y quien se beneficia de esa renuncia?»
No es igual:
matriz → filial
que:
filial → matriz
ni:
sociedad hermana → sociedad hermana.
En cada uno de estos casos el flujo económico discurre en una dirección diferente y, por tanto, también puede hacerlo su tratamiento contable y fiscal.
Preguntas frecuentes sobre la condonación de préstamos de socios
1. ¿Puede un socio perdonar libremente un préstamo concedido a su sociedad?
Sí.
El socio acreedor puede renunciar total o parcialmente al derecho de cobro, pero la operación debe ser real y quedar adecuadamente documentada.
A partir de la condonación desaparece el derecho del socio a exigir la devolución de la cantidad perdonada.
No debe tratarse como un simple cambio temporal de una cuenta contable.
2. ¿Toda condonación de un préstamo del socio se lleva a la cuenta 118?
No necesariamente.
La cuenta 118 —Aportaciones de socios o propietarios— puede utilizarse cuando la operación tenga verdadera naturaleza de aportación a fondos propios.
Pero antes deben analizarse:
condición del acreedor;
porcentaje de participación;
existencia de otros socios;
proporcionalidad de la aportación;
fondo económico de la operación.
La DGT ha analizado específicamente supuestos en los que se pretendía trasladar íntegramente una deuda de socio a la cuenta 118, exigiendo atender a las circunstancias de la operación y al porcentaje de participación.
3. ¿Es necesario elevar la condonación a escritura pública?
No existe con carácter general una exigencia de escritura pública equivalente a la que corresponde a determinadas ampliaciones de capital.
No obstante, la condonación supone la extinción de un derecho de crédito y debe quedar suficientemente acreditada documentalmente.
Por ello, resulta recomendable disponer al menos de un acuerdo expreso del socio acreedor y de los correspondientes acuerdos societarios.
Cuando la operación tenga especial relevancia económica o complejidad, la formalización pública puede aportar una prueba adicional de su existencia y fecha.
4. ¿Debe aprobar la Junta General la condonación?
Conviene que la operación quede reflejada adecuadamente en la documentación societaria.
Especialmente cuando se reconoce como aportación de socios a fondos propios, resulta recomendable que exista un acuerdo de la Junta General que identifique:
socio aportante;
deuda condonada;
importe;
naturaleza de la operación;
tratamiento como aportación a fondos propios.
La propia consulta V2516-24 parte de un supuesto de condonación llevada a la cuenta 118 con aprobación de la Junta General.
5. ¿La sociedad tiene que pagar Impuesto sobre Sociedades por la deuda perdonada?
Depende.
Cuando la condonación constituye una verdadera aportación del socio a los fondos propios en la proporción que le corresponde, no debe tratarse simplemente como un ingreso ordinario de la sociedad.
Por el contrario, si existe una parte que excede de la aportación proporcional o la operación responde a una liberalidad distinta, esa parte puede tener un tratamiento diferente.
Por tanto, no es correcto afirmar ni que toda condonación tributa ni que ninguna condonación tributa.
6. ¿El socio persona física puede declarar una pérdida en el IRPF por el préstamo que perdona?
No por el mero hecho de renunciar voluntariamente al crédito cuando la operación constituye una aportación a los fondos propios de su propia sociedad.
No debe confundirse:
un crédito incobrable;
una insolvencia;
una pérdida patrimonial por determinadas circunstancias legalmente previstas;
con:
una renuncia voluntaria realizada en condición de socio para reforzar patrimonialmente la sociedad.
Cuando existe una aportación a fondos propios, la cantidad correspondiente puede proyectarse sobre el valor fiscal de las participaciones del socio.
7. ¿Qué ocurre si soy socio único?
Es el supuesto más sencillo desde el punto de vista de la proporcionalidad.
Si el socio posee el 100 % de la sociedad y condona un crédito actuando como socio, no existe otro socio que pueda beneficiarse gratuitamente de su aportación.
Por ello, siempre que concurran los restantes requisitos, la totalidad de la operación puede responder a una aportación a fondos propios.
No existe el problema del «exceso» sobre el porcentaje de participación que aparece cuando existen varios socios.
8. ¿Qué sucede si tengo solo el 50 % y perdono toda la deuda?
Debe estudiarse con especial atención.
Si un socio del 50 % perdona unilateralmente 100.000 euros, no debería suponerse que los 100.000 euros constituyen automáticamente una aportación proporcional a fondos propios.
Una parte del incremento patrimonial de la sociedad beneficia económicamente al otro socio, que no ha realizado ninguna aportación equivalente.
Por ello, puede resultar recomendable valorar otras alternativas, especialmente una capitalización del crédito que permita reconocer societariamente el esfuerzo económico realizado por el socio acreedor.
9. ¿Hay que presentar el modelo 600?
Las aportaciones efectuadas por socios que no supongan aumento de capital están comprendidas dentro de la modalidad de Operaciones Societarias del ITP y AJD, aunque la operación puede estar exenta.
Que no exista cuota a ingresar no significa necesariamente que puedan ignorarse las correspondientes obligaciones formales.
Debe verificarse el procedimiento aplicable en la comunidad autónoma competente y la forma concreta en la que se haya instrumentado la operación.
10. ¿Qué ocurre si también existen intereses pendientes?
Conviene separar siempre:
principal
e
intereses.
La condonación de intereses devengados puede tener consecuencias diferentes porque esos intereses pueden haber producido previamente:
ingresos para el prestamista;
gastos para la sociedad;
obligaciones de retención;
ajustes fiscales.
No debería condonarse el saldo completo de una cuenta de socios sin comprobar previamente qué cantidades corresponden al principal y cuáles a intereses.
11. ¿Puede la sociedad devolver más adelante el dinero que se llevó a la cuenta 118?
No como si el préstamo siguiera existiendo.
Si el socio ha renunciado definitivamente a su derecho de crédito y la cantidad se ha convertido en una aportación a fondos propios, la antigua deuda ha desaparecido.
Una eventual devolución posterior deberá realizarse mediante el mecanismo jurídico y fiscal que corresponda.
No es correcto utilizar la cuenta 118 como un «aparcamiento temporal» para mejorar el balance y posteriormente volver a pagar al socio como si nada hubiera ocurrido.
12. ¿Es mejor condonar el préstamo o convertirlo en capital?
Depende especialmente de la composición del accionariado.
La condonación puede ser adecuada cuando:
existe un socio único;
todos los socios aportan proporcionalmente;
se busca reforzar rápidamente los fondos propios;
no se desea modificar el capital social.
La capitalización puede resultar preferible cuando:
uno de los socios ha financiado mucho más que los demás;
existen varios socios;
se pretende reconocer el esfuerzo económico del acreedor mediante una mayor participación;
se quiere eliminar el riesgo de que otros socios se beneficien gratuitamente de la aportación.
Por tanto, antes de «perdonar» simplemente el préstamo conviene comparar al menos tres alternativas: mantenerlo, convertirlo en fondos propios o capitalizarlo mediante compensación de créditos.
La mejor solución no depende únicamente de reducir el endeudamiento del balance, sino también de quién ha aportado el dinero, quién se beneficiará de la operación y qué posición económica debe conservar cada socio después de realizarla.
Conclusión: perdonar una deuda no es simplemente borrar un pasivo del balance
La financiación de una sociedad mediante préstamos de sus socios es una práctica absolutamente habitual.
También puede ser perfectamente razonable que, posteriormente, los socios decidan convertir esa financiación ajena en recursos propios para fortalecer financieramente la empresa.
Pero la condonación debe analizarse desde las dos partes de la operación.
Para la sociedad, puede significar eliminar deuda y aumentar sus fondos propios sin generar necesariamente un ingreso fiscal por la parte que tenga naturaleza de aportación de socio.
Para el socio, significa renunciar definitivamente a un derecho de crédito, pudiendo trasladarse ese sacrificio económico al valor fiscal de su participación cuando tenga naturaleza de aportación a fondos propios.
Y cuando existen varios socios aparece una tercera dimensión:
¿quién se está beneficiando realmente de la aportación realizada por el socio que perdona la deuda?
Por eso no es fiscalmente equivalente que el socio único condone 100.000 euros a su propia sociedad a que un socio con el 50 % perdone esos mismos 100.000 euros mientras el otro socio no aporta nada.
Antes de condonar un préstamo de socios conviene analizar quién es el acreedor, qué porcentaje posee, quiénes son los restantes socios y si resulta más adecuado condonar, aportar o capitalizar el crédito.
Una decisión adoptada simplemente para «mejorar el balance» puede tener consecuencias fiscales y patrimoniales muy distintas de las inicialmente previstas.
